Исправление ошибок в первичных бухгалтерских документах

Главная — Статьи

Вносим исправления в первичные документы

Прежде всего дадим определение первичному документу. Это документ, которым оформляется каждый факт хозяйственной жизни предприятия. Требования к форме и содержанию первичных документов установлены ст. 9 Закона о бухгалтерском учете (Федеральный закон от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете").

Так, в частности, первичный учетный документ может быть составлен как на бумажном носителе, так и (или) в виде электронного документа, подписанного электронной подписью. Он оформляется непосредственно при совершении факта хозяйственной жизни, а если это не представляется возможным — сразу после его окончания. Лицо, ответственное за составление первичных документов, обязано своевременно (в соответствии с установленным графиком документооборота компании) передавать их в бухгалтерию.

Формы первичных учетных документов определяет руководитель экономического субъекта.

О порядке внесения исправлений в первичные документы в российском законодательстве

В соответствии с п. 7 ст. 9 Закона о бухгалтерском учете в первичном учетном документе допускаются исправления (если иное не установлено федеральными законами или прочими нормативными правовыми актами). Исправление в первичном учетном документе должно содержать дату исправления, а также подписи лиц, составивших документ, в котором произведено исправление, с указанием их фамилий и инициалов либо иных реквизитов, необходимых для идентификации этих лиц.

Алгоритм внесения исправлений в первичные документы прописан также в старом, советском Положении о документах и документообороте в бухгалтерском учете, утвержденном Минфином СССР 29.07.1983 N 105 (далее — Положение N 105). Несмотря на то что названному документу более 30 лет, он до сих пор продолжает действовать.

В соответствии с его разд.

Первичные документы. Оформление, типичные ошибки и правила их исправления

4 в тексте и цифровых данных первичных документов подчистки и неоговоренные исправления не допускаются. Ошибки в первичных документах, созданных вручную (за исключением кассовых и банковских), исправляются следующим образом: зачеркиваются неправильный текст или суммы и надписываются над зачеркнутым исправленный текст или суммы. Зачеркивание производится одной чертой так, чтобы можно было прочитать исправленное. Исправление ошибки должно быть оговорено надписью "исправлено", подтверждено подписью лиц, подписавших документ, а также нужно проставить дату исправления.

То есть, по сути, это положение не противоречит нормам Закона о бухгалтерском учете, а лишь немного дополняет его. Итак, что мы имеем? В Законе о бухгалтерском учете об алгоритме внесения исправлений в первичные документы сказано очень мало. Другой, более подробный, порядок внесения исправлений в первичку утвержден давно и не отвечает современным реалиям. В частности, в нем ничего не говорится о порядке внесения исправлений в документы, составленные в электронном виде.

Так все-таки как же вносить исправления в первичные учетные документы?

Должен ли порядок внесения исправлений в первичные документы быть прописан в учетной политике?

Минфин в Письме от 22.01.2016 N 07-01-09/2235 разъяснил, что организация вправе самостоятельно разработать способы внесения исправлений в первичные учетные документы, составленные на бумажном носителе и в виде электронного документа (в частности, это следует из п. 2 — 4 ст. 8 Закона о бухгалтерском учете, ПБУ 1/2008 "Учетная политика организации"). Однако разработка такого порядка и внесение его в учетную политику — это право, а не обязанность организации.

Можно ли ошибки исправлять с помощью корректора?

Пока люди пишут на бумаге — ошибки неизбежны. Дома для исправления ошибок, допущенных на бумаге, часто используются корректоры (корректирующие жидкости, ручки-корректоры, корректирующие роллеры). Можно ли с помощью указанных средств исправлять ошибки в первичных учетных документах?

Из буквального прочтения Положения N 105 так поступать нельзя. Однако мы считаем, что способ исправления ошибок, описанный в нем (путем зачеркивания неверной информации и указания сверху правильных сведений), не является единственно возможным. Наличие в первичных учетных документах (например, в бухгалтерской справке, справке-расчете и т.д.) следов корректирующей жидкости не означает признание этих документов недействительными. То есть мы считаем, что в отдельных случаях применение корректора для исправления ошибок (опечаток и т.д.) в первичных учетных документах допустимо. Нецелесообразно этот способ применять для двухсторонних документов (один экземпляр которых передается контрагентам).

Вправе ли организация взамен неправильного документа составить новый первичный документ?

В правовых базах можно встретить мнение, что выставление нового первичного документа взамен ошибочного неправомерно. Мы считаем, что это не так. Как минимум организация при обнаружении ошибки в первичном учетном документе может воспользоваться правилами внесения исправлений в счет-фактуру (п. 7 Правил заполнения счета-фактуры, применяемого при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утв. Постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 N 1137). Напомним, что исправления в счет-фактуру вносятся путем составления нового экземпляра счета-фактуры, в котором показатели "Порядковый номер и дата составления" остаются неизменными (отражаются, как в изначально составленном документе), но документ дополняется новой строкой "Порядковый номер исправления и дата исправления". В этом документе указываются новые (верные) данные. Исправленный таким образом документ целесообразно хранить вместе с составленным первоначально.

Содержание исправленного (корректирующего) документа может быть любым:

  • документ может быть составлен на разницу в цене (количестве) товара;
  • документ может быть составлен на полную (новую) цену товара;
  • в корректирующем документе может отражаться информация до внесения исправлений и после внесения исправлений.

Во всех случаях корректирующий документ должен содержать оговорку ("перерасчет цены", "корректирующий документ к товарной накладной N… от…", "документ составлен в дополнение к ранее выданному документу N… от…" и т.д.).

Подтверждают данную позицию специалисты из БМЦ (см. Рекомендацию Р 41/2013-КпР "Внесение исправлений в первичные учетные документы" (принята 20.09.2013)).

* * *

Способ исправления ошибок, описанный в Положении N 105, может применяться в настоящее время, однако он не является единственно возможным. При выполнении минимальных требований, установленных Законом о бухгалтерском учете, к порядку исправления первичных документов (в частности, указание даты исправления, а также постановка подписей лиц, составивших документ, в котором произведено исправление) вносить правки можно любым способом, в том числе путем составления корректирующего документа. В следующем номере журнала на конкретных примерах рассмотрим возможные способы внесения исправлений в первичные документы, приведем формы корректирующих документов.

Февраль 2017 г.

Изучаем способы исправления ошибок в учете и документах

Способы выявления и исправления ошибок в учетных регистрах

При осуществлении бухгалтерских записей в учетных регистрах могут быть ошибки: в цифрах хозяйственных операций, в корреспонденции счетов, в пропуске отдельных документов или в их повторении, в подсчете итогов и т. п.

Для их выявления используются чаще следующие способы: сверка записей во всех первичных документах с записями в учетных регистрах. Этот способ является трудоемким и вместе с тем наиболее эффективным. Он позволяет выявить многие ошибки;

• сверка итогов оборотов и сальдо аналитических счетов с итогом оборота и сальдо синтетического счета, к которому они ведутся;

• сверка «на уголок» при шахматной форме ведения учетных регистров. Сумма итогов строк должна быть равна сумме итогов граф, так как при такой форме сумма операций записывается в регистре только один раз как относящаяся одновременно и для строки (например, Д-т счета) и для графы (К-т счета);

• арифметическая (логическая) проверка итогов в некоторых учетных регистрах. Например, в расчетно-платежной ведомости итог суммы «К выдаче на руки» должен быть равен разности итогов суммы «Начислено» и «Удержано»;

• встречная сверка при расчетах с покупателями и поставщиками с помощью современных средств связи.

Выявленные ошибки записей в учетных регистрах устраняются корректурным способом, способами дополнительной записи и «красным сторно».

При корректурном способе зачеркивается тонкой чертой неправильная запись, чтобы можно было ее прочесть, и сверху делается правильная запись, оговоренная («Исправлено») и заверенная подписью лица, совершившего это исправление.

Этот способ применяется до подсчета и записей итога в учетном регистре.

Способ дополнительной записи применяется при занижении суммы в регистре по сравнению с первичным документом.

Повторяется та же бухгалтерская проводка на недостающую сумму.

Способ «красное сторно» применяется в случаях записи в регистрах неправильной корреспонденции счетов или завышенной суммы в правильно составленной бухгалтерской проводке. Для исправления повторяется эта неправильная бухгалтерская проводка или проводка с завышенной суммой красными чернилами, а при их отсутствии – обычными чернилами, но сумма проводки берется в рамку. При подсчете итогов оборота по счетам эти отрицательные суммы вычитаются.

На практике иногда вместо «красного сторно» применяют способ обратной записи (обратной проводки), что с экономической точки зрения является нереальным завышением оборотов, а отсюда – завышением суммы изменения фактических показателей за отчетный период, взаимоувязанных с другими показателями. Например, неправильно (завышена сумма) начислена зарплата. На эту сумму начисляется фонд социальной защиты, налоги в бюджет.

ДЕБЕТ 26 КРЕДИТ 10 (или 60, 70, 69 и др.)

– 20 000 руб. – отражены затраты по оказанию услуг субподрядчикам в составе накладных расходов;

ДЕБЕТ 20 КРЕДИТ 60

– 1 000 000 руб. – приняты СМР, выполненные субподрядчиком на основании акта приемки выполненных работ по форме КС-2;

ДЕБЕТ 19 КРЕДИТ 60

– 180 000 руб. – отражен НДС со стоимости выполненных СМР;

ДЕБЕТ 68 субсчет «Расчеты с бюджетом по НДС» КРЕДИТ 19

– 180 000 руб. – принят к вычету НДС со стоимости СМР;

ДЕБЕТ 62 КРЕДИТ 90 субсчет «Выручка»

– 23 600 руб. – отражена выручка по реализации услуг генподрядчика;

ДЕБЕТ 90 субсчет «Себестоимость продаж» КРЕДИТ 26

– 20 000 руб. – списаны затраты в части услуг генподрядчика;

ДЕБЕТ 90 субсчет «НДС» КРЕДИТ 68 субсчет «Расчеты с бюджетом по НДС»

– 3600 руб. – начислен НДС на стоимость услуг;

ДЕБЕТ 60 КРЕДИТ 62

– 23 600 руб. – отражен зачет услуг генподрядчика (основание – акт о взаимозачете);

ДЕБЕТ 60 КРЕДИТ 51

– 1 156 400 руб. – произведена оплата за принятые СМР за минусом сумм возмещения.

Бухгалтерский учет у субподрядчика:

ДЕБЕТ 26 КРЕДИТ 60

– 20 000 руб. – отражена стоимость услуг генподрядчика;

ДЕБЕТ 19 КРЕДИТ 60

– 3600 руб. – отражен НДС со стоимости генподрядных услуг;

ДЕБЕТ 68 субсчет «Расчеты с бюджетом по НДС» КРЕДИТ 19

– 3600 руб. – принят к вычету НДС;

ДЕБЕТ 62 КРЕДИТ 90 субсчет «Выручка»

– 1 180 000 руб. – отражена стоимость оказанных услуг генподрядчику (основание – форма КС № 2);

ДЕБЕТ 90 субсчет «НДС» КРЕДИТ 68 субсчет «Расчеты с бюджетом по НДС»

– 180 000 руб. – начислен НДС со стоимости оказанных услуг;

ДЕБЕТ 90 субсчет «Себестоимость продаж» КРЕДИТ 20 (или 26)

– 80 000 руб. – списана себестоимость оказанных услуг;

ДЕБЕТ 60 КРЕДИТ 62

– 23 600 руб.

Как правильно внести исправления в первичных документах

– отражен зачет услуг генподрядчика (основание – акт о взаимозачете);

ДЕБЕТ 51 КРЕДИТ 62

– 1 156 400 руб. – поступила оплата за выполненные СМР за минусом сумм возмещения.

Учет расходов, не увеличивающих инвентарную стоимость строительства

В процессе строительства у заказчика могут возникнуть расходы, не увеличивающие стоимости основных средств. Они также учитываются на счете 08 «Капитальные вложения», и их необходимо распределять в учете на затраты:

› предусмотренные в сводных сметных расчетах стоимости строительства;

› не предусмотренные.

И те и другие перечислены в пункте 3.1.7 Положения № 160. Для того чтобы определить, какие затраты включаются в сводный сметный расчет, а какие нет, можно воспользоваться Методикой определения стоимости строительной продукции (МД С 81–35.2004). Правда, она носит рекомендательный характер, но в целом дает представление о составляющих сводного сметного расчета.

К затратам, не предусмотренным в сводном сметном расчете относятся:

› затраты по объектам незаконченного строительства;

› стоимость материальных ценностей, переданных безвозмездно другим предприятиям и организациям;

› убытки от разрушений незаконченных строительством зданий и сооружений, возникшие из-за стихийных бедствий (в том числе приведшие к ликвидации);

› затраты по консервации строительства;

› расходы по сносу, демонтажу и охране объектов, прекращенных строительством;

› расходы, связанные с уплатой процентов, штрафов, пени, неустоек за нарушение финансово-хозяйственной деятельности;

› другие затраты.

Затраты, не увеличивающие стоимости основных средств, но предусмотренные в сводных сметных расчетах, а также не предусмотренные, но названные в договоре инвестирования в качестве возмещаемых инвестором, списываются за счет средств целевого финансирования бухгалтерской записью:

ДЕБЕТ 86 КРЕДИТ 08

Инвестор же в своем бухгалтерском учете включает их в стоимость приобретаемого объекта как иные затраты, связанные с приобретением основных средств. Основанием такой записи является пункт 8 ПБУ 6/01.

Если инвестор одновременно является застройщиком (заказчиком-застройщиком), затраты списываются бухгалтерской записью:

ДЕБЕТ 91 субсчет «Прочие расходы» КРЕДИТ 08

При этом следует принимать во внимание следующее.

Если инвесторов несколько, то затраты, предусмотренные в сводном сметном расчете стоимости строительства, но не увеличивающие инвентарную стоимость объекта, логично распределить между всеми инвесторами строительства. Распределение, на наш взгляд, целесообразно произвести пропорционально долям распределяемых площадей между инвесторами (кроме случаев, когда некие затраты приходятся исключительно на определенные объекты). Однако в любом случае принятый в организации способ распределения таких затрат рекомендуем оформить документально.

Затраты, не обозначенные в сводном сметном расчете, списываются как внереализационные расходы заказчика (заказчика-застройщика), так как нет основания для их списания за счет средств инвесторов.

В учете отражаются записи:

ДЕБЕТ 91 субсчет «Прочие расходы» КРЕДИТ 08

"Главбух", N 22, 2003

ИСПРАВЛЯЕМ ОШИБКИ В ОТЧЕТНОСТИ

Подготовка к годовому отчету у многих бухгалтеров начинается не в январе, как это принято считать, а уже в ноябре — декабре. Ведь необходимо сверить дебиторскую и кредиторскую задолженность, провести инвентаризацию, собрать всю не вовремя поступившую "первичку".

При этом нередко бухгалтер обнаруживает ошибки из-за того, что те или иные суммы не были учтены или были отражены неправильно.

Однако сама по себе ошибка не так страшна. Главное — вовремя и правильно ее исправить. О том, как это сделать, мы и расскажем.

Как исправить ошибки в бухучете?

Бухгалтер, обнаружив ошибку, сталкивается сразу с тремя вопросами. Первый: каким документом оформить исправление? Второй: какие записи нужно отразить в бухучете? Третий: за какой период нужно корректировать бухучет? Расскажем обо всем по порядку.

Если ошибка произошла из-за того, что какой-либо первичный документ оформлен неверно, у бухгалтера первым делом возникает желание этот документ исправить. Сразу скажем, что исправлять первичный документ целесообразно лишь в том случае, если он еще не обработан, то есть не отражен в бухучете. Исправлять документ, который был составлен вашей фирмой, нужно так. Неправильная запись зачеркивается, а сверху пишется правильный текст или сумма. Зачеркивать нужно одной чертой так, чтобы можно было прочитать исправленное. Рядом нужно поставить надпись "исправлено", дату и подпись того лица, которое внесло исправления. И ни в коем случае нельзя применять "штрих" для закрашивания ошибочного текста.

При этом в кассовые и банковские документы вносить исправления нельзя. Это запрещено п.5 ст.9 Федерального закона от 21 ноября 1996 г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете". Если они были заполнены с ошибками, то их нужно переписать.

На основании исправленной или переделанной "первички" вы сразу сможете отразить в учете правильные суммы, и как-либо корректировать их впоследствии уже не придется.

Но, к сожалению, в большинстве случаев ошибки выявляются после того, как неправильные суммы нашли свое отражение в бухучете. Здесь исправления вносятся иначе, а именно: нужно составить бухгалтерскую справку, из которой было бы ясно, что исправляется, по какой причине и на какую сумму. Именно эта справка и будет служить тем первичным документом, на основании которого делается исправление. При этом она должна содержать те обязательные реквизиты, которые предусмотрены для "первички".

Пример 1. В ноябре 2003 г. бухгалтер ООО "Сиреневый глобус" Доронина О.В. обнаружила, что в августе экспедитор Жаров Л.Д. неправильно составил авансовый отчет N 250 от 14 августа 2003 г. И эта ошибка при обработке отчета не была замечена. Сумма оплаченных работником услуг составила не 3500 руб., как было указано в отчете, а 3000 руб. Этот авансовый учет уже был отражен в бухучете, и на основании него задолженность с подотчетного лица была списана такой проводкой:

Дебет 20 Кредит 71

— 3500 руб. — учтена стоимость транспортных услуг, оплаченных подотчетным лицом.

В данной ситуации исправлять сам авансовый отчет нецелесообразно. Ведь проводки на неправильные суммы уже были сделаны, а итоговое сальдо по счету 71 "Расчеты с подотчетными лицами" отражено в балансе ООО "Сиреневый глобус" за 9 месяцев 2003 года. Поэтому бухгалтер организации составил такую бухгалтерскую справку:

—————————————————————————————————————————————————————————————————¬ | ООО "Сиреневый глобус" | | | | Бухгалтерская справка N 1 | | от 10 ноября 2003 г. | | | | Из—за того что в авансовом отчете N 250 от 14 августа| |2003 г. была допущена ошибка, необходимо доначислить экспедитору| |Жарову Л.Д. задолженность по подотчетным суммам в размере| |500 руб. и соответственно уменьшить на эту сумму расходы по| |обычным видам деятельности. | | | |Бухгалтер Доронина О.В. /Доронина О.В./ | L—————————————————————————————————————————————————————————————————

Проводки, которые нужно сделать для того, чтобы исправить ошибку, зависят от того, когда она была допущена и когда обнаружена. Рассмотрим три возможных варианта.

Ошибка текущего года обнаружена до его окончания

Если вы обнаружили ошибку текущего, 2003 г., то исправлять ее нужно записями того дня, в котором вы выявили нарушение. Проводки, которые при этом нужно сделать, зависят от того, в чем заключается ошибка. Так, если какая-то сумма не была отражена, то нужно просто сделать дополнительную проводку. Если же была сделана неправильная запись, то исправления вносятся сторнировочными записями. Исправлять неправильно начисленные суммы обратными проводками неверно, поскольку это приводит к искажению бухгалтерского учета.

Пример 2. Воспользуемся условиями примера 1. Напомним, что в ноябре бухгалтер ООО "Сиреневый глобус" Доронина О.В. обнаружила, что в августе 2003 г. по авансовому отчету с экспедитора Жарова Л.Д. было излишне списано 500 руб. Эту ошибку нужно исправить сторнировочными записями. Поэтому 10 ноября 2003 г. на основании бухгалтерской справки Доронина О.В. сделала такую проводку:

Дебет 20 Кредит 71

—————————¬ — |500 руб.| — сторнирована излишне списанная задолженность с L————————— Жарова Л.Д.

Ошибка обнаружена в промежутке между окончанием

года и сдачей отчетности

Если ошибку 2003 г. вы обнаружите уже после того, как он закончится, но еще до того, как сдадите по нему годовой отчет, то исправления нужно вносить записями декабря. Такой порядок установлен п.11 Приказа Минфина России от 22 июля 2003 г. N 67н "О формах бухгалтерской отчетности организации" (далее — Приказ N 67н). На практике все исправления, как правило, вносятся по состоянию на 31 декабря.

Пример 3. Парикмахерская ООО "Три орешка" 1 июня 2003 г. получила сертификат соответствия оказываемых услуг, заплатив за это 3000 руб. (в том числе НДС — 500 руб.). Срок действия сертификата — один год. Бухгалтер парикмахерской в июне всю стоимость сертификата — 2500 руб. (3000 — 500) — в бухгалтерском учете списал на общехозяйственные расходы. При этом были сделаны такие проводки:

Дебет 60 Кредит 51

— 3000 руб. — оплачены услуги по сертификации;

Дебет 26 Кредит 60

— 2500 руб. — включена в общехозяйственные расходы плата за сертификацию;

Дебет 19 Кредит 60

— 500 руб. — учтен НДС;

Дебет 68 субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 19

— 500 руб. — принят к вычету НДС.

В январе 2004 г., проверяя данные перед составлением годовой отчетности, бухгалтер ООО "Три орешка" обнаружил эту ошибку. Дело в том, что поскольку срок действия сертификата составляет один год, то расходы на его получение нельзя было списывать единовременно. Их предварительно нужно было учесть в составе расходов будущих периодов, а потом постепенно списывать на общехозяйственные расходы.

Ежемесячная сумма расходов, которую нужно было включать в общехозяйственные расходы, равна 208,33 руб. (2500 руб. : 12 мес.). Таким образом, за июнь — декабрь в состав общехозяйственных расходов можно было включить 1458,31 руб. (208,33 руб. x 7 мес.). Бухгалтер ООО "Три орешка" составил бухгалтерскую справку и записями, датированными 31 декабря 2003 г., так исправил ошибку:

Дебет 26 Кредит 60

— 2500 руб. — сторнированы ранее списанные расходы по сертификации;

Дебет 97 Кредит 60

— 2500 руб. — учтены затраты на сертификацию в составе расходов будущих периодов;

Дебет 26 Кредит 97

— 1458,31 руб. — списана часть затрат, приходящаяся на 2003 г.

Исправления вносятся после того,

как годовая отчетность сдана

Если бухгалтер нашел ошибку после сдачи годового баланса, то корректировать учетные записи прошлого года не нужно. Все исправления уже отражаются в учете нового года. Это также разъяснено в п.11 Приказа N 67н.

Подобные исправленные суммы — это прибыли или убытки прошлых лет, выявленные в текущем году. В бухгалтерском учете они являются внереализационными доходами или расходами и учитываются на счете 91 "Прочие доходы и расходы" (п.8 ПБУ 9/99 "Доходы организации" и п.12 ПБУ 10/99 "Расходы организации").

Пример 4. В октябре 2003 г. бухгалтер ЗАО "Алые паруса" по невнимательности не включил в текущие расходы плату по договору аренды склада в сумме 3600 руб. (включая НДС — 600 руб.). Эта сумма так и осталась "висеть" на счете 60 в составе дебиторской задолженности (аренду склада ЗАО "Алые паруса" оплатило).

Обнаружилась ошибка только в апреле 2004 г., когда отчет за 2003 г. уже был сдан. Поэтому была составлена бухгалтерская справка, в которой арендную плату бухгалтер включил в состав убытков прошлых лет, выявленных в текущем году. При этом в апреле 2004 г. были сделаны такие проводки:

Дебет 91 субсчет "Прочие расходы" Кредит 60

— 3000 руб. (3600 — 600) — отражен убыток прошлых лет, выявленный в отчетном году;

Дебет 19 Кредит 60

— 600 руб. — учтена сумма НДС с арендной платы за октябрь прошлого года;

Дебет 68 субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 19

— 600 руб. — принят к вычету "входной" НДС.

Как мы видим, при любом исправлении данных в бухгалтерском учете не нужно переделывать баланс или форму N 2. Однако почти все ошибки бухучета так или иначе влияют и на расчет налогов. А вот в налоговых декларациях ошибки исправляются уже по другим правилам. Расскажем об этом подробно.

Исправление ошибок в налоговых декларациях

Итак, ошибка в бухгалтерском учете привела к искажению налоговых платежей.

Service Temporarily Unavailable

Нужно ли исправлять те декларации, в которых была указана неверная сумма налога? Да, нужно. Дело в том, что п.1 ст.54 Налогового кодекса РФ четко говорит о том, что в случае, когда обнаружена ошибка в расчете налогов, исправлять нужно именно ту декларацию, которая была составлена неверно. А в декларации текущего периода никаких исправлений не делают. Таким образом, порядок корректировки налоговых деклараций противоположен тому, который действует в бухгалтерском учете.

Пример 5. Воспользуемся условиями примера 4. Напомним, что бухгалтер ЗАО "Алые паруса" не включил в состав расходов 2003 г. 3000 руб. Отчетным периодом по налогу на прибыль и НДС у ЗАО "Алые паруса" является квартал.

В декларации по налогу на прибыль за 2003 г. указана налоговая база — 40 000 руб. Налог на прибыль по итогам года равен 9600 руб. (40 000 руб. x 24%). Таким образом, ЗАО "Алые паруса" в 2003 г. переплатило налог на сумму 720 руб. (9600 руб. — (40 000 руб. — 3000 руб.) x 24%).

Следовательно, в апреле 2004 г. бухгалтеру ЗАО "Алые паруса" нужно составить уточненную декларацию по налогу на прибыль за 2003 г., указав в ней налоговую базу — 37 000 руб. (40 000 — 3000) и налог на прибыль — 8880 руб. (37 000 руб. x 24%).

Кроме того, бухгалтеру нужно будет подать уточненную декларацию по НДС за IV квартал 2003 г. Там налог, принимаемый к вычету, нужно увеличить на "входной" НДС по аренде — 600 руб.

Несмотря на то что в бухгалтерском учете арендная плата фактически включена в расходы только в 2004 г., учитывать ее при расчете налога на прибыль этого года не нужно. Ведь на сумму платы — 3000 руб. — бухгалтер ЗАО "Алые паруса" уже откорректировал прибыль 2003 г.

Для того чтобы налоговая инспекция приняла исправленные декларации, организации необходимо написать соответствующее заявление (ст.81 Налогового кодекса РФ) и вместе с правильными декларациями отнести его в налоговую инспекцию. При этом на новой декларации в обязательном порядке должно быть указано, что она является уточненной. В противном случае налоговики не поймут, что вы вносите изменения в уже поданные ранее расчеты налогов, и могут посчитать, что вы просто подаете их с опозданием. А за несвоевременную сдачу налоговой отчетности ст.119 Налогового кодекса РФ предусмотрен штраф.

Долгое время оставалось неясным, как нужно составлять уточненную декларацию: отражать в ней только те показатели, которые нужно скорректировать (соответственно со знаком "плюс" или "минус") или же полностью переписывать всю? Причем в разных налоговых инспекциях действовал различный порядок. Так, по тем налогам, которые в течение года рассчитываются нарастающим итогом (налог на прибыль, налог на имущество и др.), налоговики всегда требовали полностью переписывать декларацию. А по налогам, которые рассчитываются по итогам квартала или месяца (НДС, налог с продаж и др.), в некоторых инспекциях просили подавать декларации только на разницу.

Разъяснить ситуацию решило МНС России в своем Приказе от 5 августа 2002 г. N БГ-3-10/411 "Об утверждении Рекомендаций по порядку ведения в налоговых органах карточек лицевых счетов налогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых агентов". Так, в п.2 разд.3 данного документа сказано, что и уточненная, и дополнительная декларация — это те расчеты налогов, которые подаются взамен тех, которые были составлены неверно. Таким образом, можно сделать вывод о том, что декларация, вносящая изменения, всегда должна быть переписана полностью. Ведь она должна полностью заменить тот расчет, который был подан ранее.

В то же время, прежде чем подавать исправленные расчеты по НДС, налогу с продаж, налогу на рекламу и другим налогам, в отношении которых база рассчитывается за квартал или месяц, рекомендуем вам все же уточнить у своего налогового инспектора, как именно нужно составить расчет. Не исключена возможность, что по таким налогам где-то еще принимают исправления в виде "разниц".

И еще один важный момент. Если в уточненном расчете вы доначисляете налог после того, как срок уплаты его уже прошел, то прежде, чем подавать уточненную декларацию, нужно обязательно доплатить недоимку и пени. Такое требование установлено п.4 ст.81 Налогового кодекса РФ. В противном случае у налогового инспектора будут все основания для того, чтобы начислить штраф за неполную уплату налога. Его сумма составит 20 процентов от не уплаченной вовремя суммы (п.1 ст.122 Налогового кодекса РФ).

Пример 6. Налоговым периодом по НДС у ООО "Серебряная звезда" является месяц. В октябре бухгалтер обнаружил, что в августе организация возместила "входной" налог по приобретенному оборудованию на сумму 30 000 руб. При этом счет-фактура был выписан поставщиком с нарушением требований Налогового кодекса РФ. В частности, там не были указаны ИНН продавца и его адрес. А в соответствии с п.2 ст.169 Налогового кодекса РФ принять к вычету НДС по такому счету-фактуре нельзя.

10 октября бухгалтер ООО "Серебряная звезда" составил бухгалтерскую справку и исправил это нарушение такой проводкой:

Дебет 68 Кредит 19 субсчет "Расчеты по НДС"

————————————¬ — |30 000 руб.| — сторнирован НДС, ранее принятый к вычету из L———————————— бюджета.

Бухгалтер решил отнести уточненную декларацию по НДС за август в налоговую инспекцию 13 октября. Сумму пеней за не уплаченный вовремя налог он рассчитал так. Опоздание с уплатой НДС составило 21 день: 8 дней в сентябре (с 23 по 30 сентября) и 13 дней в октябре (с 1 по 13 октября). Ставка рефинансирования ЦБ РФ в течение всего этого период составляла 16 процентов. Таким образом, пени равны:

(30 000 руб. x 21 дн. x 16% : 300) = 336 руб.

13 октября ООО "Серебряная звезда" перечислило в бюджет недоимку по НДС и пени. При этом были сделаны такие проводки:

Дебет 68 субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 51

— 30 000 руб. — уплачен НДС, ранее неправомерно принятый к вычету из бюджета;

Дебет 99 субсчет "Пени" Кредит 68 субсчет "Пени по НДС"

— 336 руб. — начислены пени по НДС;

Дебет 68 субсчет "Пени по НДС" Кредит 51

— 336 руб. — уплачены пени.

13 октября бухгалтер ООО "Серебряная звезда" отнес заявление и уточненную декларацию по НДС за август в налоговую инспекцию.

Внося исправления в расчеты налога на прибыль, ЕСН, налога на имущество и других налогов, база по которым рассчитывается нарастающим итогом в течение года, бухгалтер может столкнуться еще с одной проблемой, а именно: декларацию за какой период нужно исправлять, если ошибка, обнаруженная в конце года, была допущена в самом его начале и соответственно из-за этого неверно была составлена не только декларация за I квартал, но и за полугодие, 9 месяцев, год?

Этот вопрос мы задали работникам МНС России и получили такой ответ. По налогам, рассчитываемым нарастающим итогом с начала года, нужно исправлять все промежуточные расчеты, которые были представлены в течение года. Если бухгалтер исправит только годовую декларацию, то получится, что налог, который, к примеру, необходимо было заплатить еще в начале или середине года, предприятие покажет к начислению только в декабре. И если при документальной проверке сотрудник налоговой службы обнаружит это нарушение, предприятию выпишут штраф за несвоевременную уплату налога — 20 процентов, а также пени. Поэтому, дабы избежать излишних финансовых потерь, мы рекомендуем вам исправлять все декларации, на составление которых повлияла допущенная ошибка.

Также хотим обратить ваше внимание на то, что при излишней уплате налога сдача уточненных деклараций является правом организации, а не обязанностью. Другими словами, за то, что вы переплатили налог в бюджет, а потом по каким-либо причинам решили его себе не возвращать, никто вас наказывать не станет.

В случае же неполной уплаты налога подавать уточненные расчеты нужно обязательно.

Заметим, что иногда бухгалтеры, делая исправления в бухучете и доплачивая налог в бюджет, забывают представить уточненные декларации. Такой ситуации нужно избегать. Дело в том, что ст.81 Налогового кодекса РФ обязывает организацию сдавать уточненную декларацию независимо от того, доплатила она самостоятельно налог в бюджет или нет. Если при камеральной или выездной проверке налоговики выявят подобное нарушение, то они в любом случае попытаются вас оштрафовать и начислить пени. Доказывать, что в данном случае долгов перед бюджетом у вас нет и санкции незаконны, придется в суде. Согласитесь, этого легко можно избежать, если сдать уточненную декларацию еще до того, как вас решит проверить налоговая инспекция.

О.А.Курбангалеева

Аудитор

Подписано в печать

05.11.2003

—————————————————————————————————————————————————————————————————— ———————————————————— ——

(C) Fin-Buh.ru. Некоторые материалы этого сайта могут предназначаться только для совершеннолетних.