Концепция выездных налоговых проверок

Концепция планирования выездных налоговых проверок

30 мая 2007 г.

Приложение N 1. Концепция системы планирования выездных налоговых проверок

ФНС России утвердила Концепцию системы планирования и осуществления выездных налоговых проверок. На практике такая концепция частично существовала, но информация о ней была разрозненной, противоречивой и содержалась в различных документах. Теперь Концепция утверждена в форме единого документа и определяет основные теоретические основы планирования выездных налоговых проверок.

Основными задачами Концепции системы планирования и осуществления выездных налоговых проверок (далее — Концепция) были утверждены: создание единой концепции, повышение налоговой дисциплины и грамотности налогоплательщиков, а также совершенствование организации работы налоговых органов.

Во введении к Концепции выдвигается и доказывается тезис, касающийся качественного налогового администрирования, которое является, по сути, одним из условий эффективного функционирования налоговой системы и экономики государства, нацелившегося на снижение совокупной налоговой нагрузки. Однако согласно Концепции важным моментом является налоговый контроль и достижение высокого уровня налоговой дисциплины и грамотности налогоплательщиков.

Выездные налоговые проверки, будучи основной и важнейшей формой налогового контроля, должны не только выявлять и пресекать нарушение законодательства о налогах и сборах, но и предупреждать подобные нарушения. Концепция устанавливает, что планирование выездных налоговых проверок — это открытый процесс, построенный на отборе налогоплательщиков для проведения выездных проверок по критериям риска совершения налогового правонарушения. Ранее планирование выездных проверок было сугубо внутренней и конфиденциальной процедурой налоговых органов. Теперь же Концепция пропагандирует открытость в отношении алгоритмов выбора налогоплательщиков для проверки, для чего используется вся информация, которой располагают налоговые органы, в том числе информация, полученная из внешних источников. Эта информация анализируется на предмет наличия "зон риска" совершения налоговых правонарушений.

Основными принципами планирования выездных проверок названы:

  1. режим наибольшего благоприятствования для добросовестных налогоплательщиков;
  2. своевременное реагирование на признаки возможного совершения налоговых правонарушений;
  3. неотвратимость наказания в случае выявления нарушений;
  4. обоснованность выбора объектов проверки.

Поясним, что на практике, например, совершенно непонятно, что имеется в виду под "режимом наибольшего благоприятствования": будет ли он заключаться в оперативной выдаче нужных справок об отсутствии задолженности или о своевременных зачетах и возвратах переплат либо же будет предполагать быстрые ответы на запросы? Это вызывает большие сомнения. Скорее всего, такой режим будет заключаться в том, что налогоплательщик будет спокойно работать без каких-либо беспокойств со стороны налоговых органов.

Концепция указывает также на то, что любой налогоплательщик, будь то страховая компания или обычное предприятие, может использовать свое право на самостоятельную оценку рисков и предпринять исправление допущенных ошибок, что подразумевает (согласно действующему налоговому законодательству) освобождение от штрафных санкций, а теперь еще и от возможной внеплановой выездной налоговой проверки.

Как уже указывалось ранее, налоговые органы в системе планирования налоговых проверок анализируют как внутреннюю информацию (из отчетов, деклараций, справок, иных документов), так и внешнюю информацию, которая получена в соответствии с действующим законодательством от правоохранительных и иных контролирующих органов, органов власти, а также общедоступную информацию. К сожалению, не совсем понятно, будут ли публикации в прессе являться основанием для проведения выездной проверки, но теоретически они могут быть использованы; это подразумевает, что налоговые специалисты крупных структур должны будут изучать прессу на предмет наличия (отсутствия) прямых или косвенных обвинений. Опять же не совсем понятно, что нужно делать при наличии обвинений: писать в налоговую инспекцию письмо относительно такой публикации или же информировать налоговую инспекцию о судебном разбирательстве относительно такого рода публикаций.

Что касается внутренних источников, то для проведения налоговой проверки сотрудники налоговых инспекций должны будут проводить анализ финансово-экономических показателей, в том числе:

  • анализ сумм исчисленных налоговых платежей и их динамики (позволяет выявлять налогоплательщиков, у которых уменьшаются суммы начисленных налоговых платежей);
  • анализ сумм уплаченных налоговых платежей и их динамики по каждому виду налога (сбора) с целью контроля за полнотой и своевременностью перечисления налоговых платежей;
  • анализ показателей налоговой и бухгалтерской отчетности, позволяющий определить наличие значительных отклонений показателей финансово-хозяйственной деятельности текущего периода от показателей аналогичных периодов или среднеотраслевых показателей;
  • анализ факторов и причин, влияющих на формирование налоговой базы.

Также Концепция предусматривает возможность и целесообразность проведения выездных налоговых проверок контрагентов и аффилированных лиц.

Выбор объектов для проведения налоговой проверки осуществляется на основании целенаправленного отбора, тщательного и постоянного всестороннего анализа всей имеющейся информации о каждом объекте вне зависимости от формы собственности и сумм налоговых обязательств. Заметим, однако, что это достаточно сложно выполнимо, хотя по крупным налогоплательщикам такой анализ давно ведется, но он учитывает только внутреннюю информацию, различного рода анализы и данные государственных и правоохранительных органов. Внешние общедоступные источники в работе не используются. Видимо, в ближайшее время должен быть утвержден механизм определения того, какие иные общедоступные внешние источники могут быть использованы в системе планирования выездных проверок. Ими могут быть периодические издания, информация, полученная из сети Интернет, информация о судебных разбирательствах, информация о крупных приобретениях, отчеты по пресс-конференциям, рейтинги и статистика различных организаций и др. Нельзя забывать о такой вещи, как письменные свидетельства контрагентов и бывших сотрудников, ибо с недавнего времени налоговая служба начала более детально рассматривать и письма анонимного содержания.

В дополнение к тому, что налоговая служба стремится сделать процедуры целенаправленного налогового планирования невыгодными и свести их влияние к минимуму, Концепция предусматривает приоритетность включения в план выездных проверок именно тех организаций, в отношении которых имеется информация (внешняя и внутренняя) об их участии в схемах ухода от налогообложения или минимизации налоговых обязательств.

Далее рассмотрим критерии самостоятельной оценки рисков для налогоплательщиков. Концепция предусматривает, что каждый налогоплательщик может сам оценить свои риски, что подразумевает и возможность управления ими. Основными критериями являются следующие:

  1. налоговая нагрузка у данного налогоплательщика ниже среднего значения, свойственного хозяйствующим субъектам той же отрасли или экономической деятельности;
  2. наличие убытков в бухгалтерской или налоговой отчетности на протяжении нескольких налоговых периодов;
  3. отражение в налоговой отчетности значительных сумм налоговых вычетов за определенный период;
  4. опережающий темп роста расходов над доходами;
  5. среднемесячная зарплата в организации ниже среднего уровня по виду экономической деятельности внутри субъекта РФ;
  6. неоднократное приближение к предельному значению величин показателей для применения специальных налоговых режимов;
  7. отражение индивидуальным предпринимателем суммы расхода, максимально приближенной к сумме дохода за календарный год;
  8. построение финансово-хозяйственной деятельности на основе договоров с контрагентами-перекупщиками или посредниками (так называемая цепочка контрагентов) в отсутствие разумных экономических или иных деловых причин;
  9. непредставление пояснений на уведомление налогового органа о выявлении несоответствия показателей деятельности;
  10. неоднократное снятие с учета и постановка на учет в разных налоговых органах в связи со сменой места нахождения (так называемая миграция между налоговыми органами);
  11. значительные отклонения уровня рентабельности по данным бухгалтерского учета от уровня рентабельности для данной сферы деятельности по данным статистики.

Все вышеуказанные показатели налоговый орган оценивает и анализирует на предмет наличия необоснованной налоговой выгоды, в том числе по обстоятельствам, указанным в Постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ от 12 октября 2006 г. N 53.

В заключение укажем, что предлагаемая Концепция пока весьма теоретизирована (хотя на сайте налоговой службы уже есть определенные модели и отдельная информация к размышлению для налогоплательщиков) и по ней имеется огромное количество вопросов. Но в любом случае существует необходимость подготовки страховых компаний к организации внутренних процедур по оценке налоговых рисков с учетом Концепции. Это, несомненно, увеличит нагрузку на налоговых специалистов страховой компании, однако позволит уменьшить вероятность проведения выездной налоговой проверки и, как следствие, доначислений в бюджет. Концепция способствует также оценке риска общей деятельности страховщика и выявлению вероятных "зон риска" нарушения законодательства о налогах и сборах, равно как и составлению дополнительного отчета по налоговым рискам для руководства любой страховой компании.

О.В.Данильчук

Издательский дом "Регламент"

Приложение N 1
к Приказу ФНС России
от 30.05.2007 N ММ-3-06/333@

КОНЦЕПЦИЯ
СИСТЕМЫ ПЛАНИРОВАНИЯ ВЫЕЗДНЫХ НАЛОГОВЫХ ПРОВЕРОК

Введение

(в ред. Приказов ФНС России от 14.10.2008 N ММ-3-2/467@,
от 10.05.2012 N ММВ-7-2/297@)

Президентом Российской Федерации определено, что государственная налоговая политика должна формироваться исходя из необходимости стимулирования позитивных структурных изменений в экономике, последовательного снижения совокупной налоговой нагрузки, качественного улучшения налогового администрирования.

Проводимое государством все последние годы облегчение налогового бремени путем снижения налоговых ставок, отмены отдельных налогов и снятия неоправданных ограничений создает оптимальные условия для ведения бизнеса и исполнения налоговых обязательств.

Качественное налоговое администрирование является одним из условий эффективного функционирования налоговой системы и экономики государства.

Позитивное развитие основных составляющих налоговой политики государства, которыми являются снижение совокупной налоговой нагрузки и улучшение налогового администрирования, неразрывно связано с налоговым контролем, целью которого является обеспечение своевременного и полного поступления налогов и других обязательных платежей в бюджет, в том числе за счет достижения высокого уровня налоговой дисциплины и грамотности налогоплательщиков.

Основной и наиболее эффективной формой налогового контроля являются выездные налоговые проверки. В результате проведения выездных налоговых проверок налоговыми органами должны одновременно решаться несколько задач, наиболее важные из которых:

  • выявление и пресечение нарушений законодательства о налогах и сборах;
  • предупреждение налоговых правонарушений.

При этом выездные налоговые проверки должны отвечать требованиям безусловного обеспечения законных интересов государства и прав налогоплательщиков, повышения их защищенности от неправомерных требований налоговых органов и создания для налогоплательщика максимально комфортных условий для исчисления и уплаты налогов.

В целях эффективного решения всех этих задач подготовлена настоящая Концепция системы планирования выездных налоговых проверок (далее — Концепция), предусматривающая новый подход к построению системы отбора объектов для проведения выездных налоговых проверок.

Согласно Концепции планирование выездных налоговых проверок — это открытый процесс, построенный на отборе налогоплательщиков для проведения выездных налоговых проверок по критериям риска совершения налогового правонарушения, в том числе общедоступным. Ранее планирование выездных налоговых проверок являлось сугубо внутренней конфиденциальной процедурой налоговых органов.

В целях обеспечения системного подхода к отбору объектов для проведения выездных налоговых проверок Концепция определяет алгоритм такого отбора. Отбор основан на качественном и всестороннем анализе всей информации, которой располагают налоговые органы (в том числе из внешних источников), и определении на ее основе «зон риска» совершения налоговых правонарушений.

Таким образом, в настоящей Концепции планирование выездных налоговых проверок взаимоувязано с формированием и развитием у налогоплательщиков правильного понимания законодательства о налогах и сборах, убеждения в недопустимости его нарушения и необходимости точного соблюдения законов.

1. Цели разработки Концепции

Настоящая Концепция разработана в целях:

1) создания единой системы планирования выездных налоговых проверок;

2) повышения налоговой дисциплины и грамотности налогоплательщиков;

3) обеспечения роста доходов государства за счет увеличения числа налогоплательщиков, добровольно и в полном объеме исполняющих налоговые обязательства;

4) сокращения количества налогоплательщиков, функционирующих в «теневом» секторе экономики;

5) информирования налогоплательщиков об основных критериях отбора для проведения выездных налоговых проверок.

2.

Концепция планирования выездных налоговых проверок

Основные принципы планирования

Построение единой, открытой и понятной для налогоплательщиков и налоговых органов системы планирования выездных налоговых проверок базируется на определенных принципах. К ним относятся:

1. Режим наибольшего благоприятствования для добросовестных налогоплательщиков.

2. Своевременность реагирования на признаки возможного совершения налоговых правонарушений.

3. Неотвратимость наказания налогоплательщиков в случае выявления нарушений законодательства о налогах и сборах.

4. Обоснованность выбора объектов проверки.

В соответствии с новым подходом к организации системы планирования изменен отбор объектов для проведения выездных налоговых проверок. Основой данной системы является всесторонний анализ всей имеющейся у налогового органа информации на каждом этапе планирования и подготовки выездной налоговой проверки.

Вместе с тем налогоплательщик может использовать свое право на самостоятельную оценку рисков и оценить преимущество самостоятельного выявления и исправления допущенных ошибок при исчислении налогов.

Каждый налогоплательщик должен понимать, что от прозрачности его деятельности, полноты исчисления и уплаты налогов в бюджет зависит возможность невключения в план выездных налоговых проверок.

Таким образом, в соответствии с настоящей Концепцией планирование выездных налоговых проверок ведется на основе принципа двухсторонней ответственности налогоплательщиков и налоговых органов, при соблюдении которого первые стремятся к исполнению своих налоговых обязательств, а вторые — к обоснованному отбору налогоплательщиков для проведения выездных налоговых проверок.

3. Структура отбора налогоплательщиков
для проведения выездных налоговых проверок

Обоснованный выбор объектов для проведения выездных налоговых проверок невозможен без всестороннего анализа всей информации, поступающей в налоговые органы из внутренних и внешних источников.

К информации из внутренних источников относится информация о налогоплательщиках, полученная налоговыми органами самостоятельно в процессе выполнения ими функций, возложенных на налоговую службу.

К информации из внешних источников относится информация о налогоплательщиках, полученная налоговыми органами в соответствии с действующим законодательством или на основании соглашений по обмену информацией с контролирующими и правоохранительными органами, органами государственной власти и местного самоуправления, а также иная информация, в том числе общедоступная.

Проводимый с целью отбора налогоплательщиков для проведения выездных налоговых проверок анализ финансово-экономических показателей их деятельности содержит несколько уровней, в том числе:

  • анализ сумм исчисленных налоговых платежей и их динамики, который позволяет выявить налогоплательщиков, у которых уменьшаются суммы начислений налоговых платежей;
  • анализ сумм уплаченных налоговых платежей и их динамики, проводимый по каждому виду налога (сбора) с целью контроля за полнотой и своевременностью перечисления налоговых платежей;
  • анализ показателей налоговой и (или) бухгалтерской отчетности налогоплательщиков, позволяющий определить значительные отклонения показателей финансово-хозяйственной деятельности текущего периода от аналогичных показателей за предыдущие периоды или же отклонения от среднестатистических показателей отчетности аналогичных хозяйствующих субъектов за определенный промежуток времени, а также выявить противоречия между сведениями, содержащимися в представленных документах, и (или) несоответствие информации, которой располагает налоговый орган;
  • анализ факторов и причин, влияющих на формирование налоговой базы.

В случае выбора объекта для проведения выездной налоговой проверки налоговый орган определяет целесообразность проведения выездных налоговых проверок контрагентов и (или) аффилированных лиц проверяемого налогоплательщика.

В соответствии с основными целями и принципами настоящей Концепции выбор объектов для проведения выездных налоговых проверок построен на целенаправленном отборе, тщательном и постоянно проводимом всестороннем анализе всей имеющейся у налоговых органов информации о каждом объекте независимо от его формы собственности и сумм налоговых обязательств. При осуществлении планирования подлежат анализу все существенные аспекты как отдельной сделки, так и деятельности налогоплательщика в целом.

Приоритетными для включения в план выездных налоговых проверок являются те налогоплательщики, в отношении которых у налогового органа имеются сведения об их участии в схемах ухода от налогообложения или схемах минимизации налоговых обязательств, и (или) результаты проведенного анализа финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика свидетельствуют о предполагаемых налоговых правонарушениях.

4. Критерии самостоятельной
оценки рисков для налогоплательщиков

Настоящая Концепция предусматривает проведение налогоплательщиком самостоятельной оценки рисков по результатам своей финансово-хозяйственной деятельности по приведенным ниже критериям.

Общедоступными критериями самостоятельной оценки рисков для налогоплательщиков, используемыми налоговыми органами в процессе отбора объектов для проведения выездных налоговых проверок, могут являться:

1. Налоговая нагрузка у данного налогоплательщика ниже ее среднего уровня по хозяйствующим субъектам в конкретной отрасли (виду экономической деятельности).

2. Отражение в бухгалтерской или налоговой отчетности убытков на протяжении нескольких налоговых периодов.

3. Отражение в налоговой отчетности значительных сумм налоговых вычетов за определенный период.

4. Опережающий темп роста расходов над темпом роста доходов от реализации товаров (работ, услуг).

5. Выплата среднемесячной заработной платы на одного работника ниже среднего уровня по виду экономической деятельности в субъекте Российской Федерации.

6. Неоднократное приближение к предельному значению установленных Налоговым кодексом Российской Федерации величин показателей, предоставляющих право применять налогоплательщикам специальные налоговые режимы.

7. Отражение индивидуальным предпринимателем суммы расхода, максимально приближенной к сумме его дохода, полученного за календарный год.

8. Построение финансово-хозяйственной деятельности на основе заключения договоров с контрагентами-перекупщиками или посредниками («цепочки контрагентов») без наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели).

9. Непредставление налогоплательщиком пояснений на уведомление налогового органа о выявлении несоответствия показателей деятельности, и (или) непредставление налоговому органу запрашиваемых документов, и (или) наличие информации об их уничтожении, порче и т.п.
(п. 9 в ред. Приказа ФНС России от 10.05.2012 N ММВ-7-2/297@)

10. Неоднократное снятие с учета и постановка на учет в налоговых органах налогоплательщика в связи с изменением места нахождения («миграция» между налоговыми органами).

11. Значительное отклонение уровня рентабельности по данным бухгалтерского учета от уровня рентабельности для данной сферы деятельности по данным статистики.

12. Ведение финансово-хозяйственной деятельности с высоким налоговым риском.

При оценке вышеуказанных показателей налоговый орган в обязательном порядке анализирует возможность извлечения либо наличие необоснованной налоговой выгоды, в том числе по обстоятельствам, указанным в Постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53.

Систематическое проведение самостоятельной оценки рисков по результатам своей финансово-хозяйственной деятельности позволит налогоплательщику своевременно оценить налоговые риски и уточнить свои налоговые обязательства.

5. Результаты внедрения Концепции

Настоящая Концепция определяет основные приоритеты, принципы и направления реализации единого подхода к планированию выездных налоговых проверок.

Предлагаемая система планирования позволит:

1) для налогоплательщиков — максимально уменьшить вероятность того, что выездная налоговая проверка в текущем году затронет законопослушного налогоплательщика, полностью исполнившего свои обязательства перед бюджетом;

2) для налоговых органов — выявить наиболее вероятные «зоны риска» (нарушения законодательства о налогах и сборах), своевременно отреагировать на возможное совершение налоговых правонарушений и определить необходимые мероприятия налогового контроля.

Принципы, заложенные в настоящей Концепции, позволят реализовать:

1. Формирование единого подхода к планированию выездных налоговых проверок.

2. Стимулирование налогоплательщиков в части соблюдения законодательства о налогах и сборах.

3. Повышение налоговой грамотности и дисциплины налогоплательщиков.