Метод сопоставимых рыночных цен пример

Как указано в п. 3 ст. 105.17 НК РФ, метод сопоставимых рыночных цен является приоритетным.

Алгоритм применения указанного метода установлен статьей 15.9 НК РФ. Он используется для определения соответствия цены, примененной в сделке между взаимозависимыми лицами, рыночной цене:

— при наличии на соответствующем рынке товаров (работ, услуг) хотя бы одной сопоставимой сделки, предметом которой являются идентичные (при их отсутствии — однородные) товары (работы, услуги);

— (и) при наличии достаточной информации о такой сделке.

При этом в качестве сопоставляемой сделки возможно использование сделки, совершенной налогоплательщиком с лицами, не являющимися взаимозависимыми с указанным налогоплательщиком, при условии, что такая сделка является сопоставимой с анализируемой сделкой.

Критерии, по которым определяется сопоставимость сделок, установлены статьей 105.5 НК РФ.

Метод сопоставимых рыночных цен заключается в определении соответствия цены товаров (работ, услуг) в анализируемой сделке рыночной цене на основании сопоставления цены, примененной в анализируемой сделке, с интервалом рыночных цен.

Определение интервала рыночных цен

Статьей 105.9 НК РФ установлены следующие правила определения минимального и максимального значений интервала рыночных цен:

(п. 2) При наличии информации только об одной сопоставимой сделке цена указанной сделки может быть признана одновременно минимальным и максимальным значением интервала рыночных цен только в случае, когда:

— коммерческие и (или) финансовые условия указанной сделки полностью сопоставимы с коммерческими и (или) финансовыми условиями анализируемой сделки;

— либо с помощью соответствующих корректировок обеспечена полная сопоставимость таких условий;

— (и) при условии, что продавец товаров (работ, услуг) в сопоставимой сделке не занимает доминирующего положения на рынке идентичных (однородных) товаров (работ, услуг). При этом оценка доминирующего положения осуществляется с учетом положений Федерального закона от 26.07.2006 №135-ФЗ "О защите конкуренции" или с учетом положений соответствующего законодательства иностранных государств;

(п. 3) При наличии информации о нескольких сопоставимых сделках (в том числе совершенных налогоплательщиком с лицами, не являющимися взаимозависимыми с налогоплательщиком) интервал рыночных цен определяется в следующем порядке:

1) совокупность цен в сопоставляемых сделках упорядочивается по возрастанию; каждому значению цены, начиная с минимального, присваивается порядковый номер; каждому одинаковому значению присваивается свой порядковый номер;

2) минимальное значение интервала рыночных цен определяется в следующем порядке:

— суммируется число значений выборки;

— полученный результат делится на 4;

— если частное от деления:

а) является целым числом, то минимальное значение определяется как среднее арифметическое значения цены, имеющего в выборке порядковый номер, равный этому целому числу, и значения цены, имеющего следующий по возрастанию порядковый номер в выборке;

б) не является целым числом, то минимальным значением интервала рыночных цен признается значение цены, имеющее в выборке порядковый номер, равный целой части этого дробного числа, увеличенной на единицу;

3) максимальное значение интервала рыночных цен определяется в следующем порядке:

— число значений цен в выборке умножается на 0,75;

— если полученное произведение:

а) является целым числом, то максимальным значением признается среднее арифметическое значения цены, имеющего в выборке порядковый номер, равный этому целому числу, и значения цены, имеющего следующий по возрастанию порядковый номер в этой выборке;

б) не является целым числом, то максимальным значением интервала рыночных цен признается значение цены, имеющее в выборке порядковый номер, равный сумме целой части этого дробного числа, увеличенной на единицу.

Примечание. При наличии достаточного количества сопоставимых сделок, совершенных налогоплательщиком, сторонами которых не являются взаимозависимые лица, при определении интервала рыночных цен не учитывается информация по прочим сделкам (пп. 1 п.

Расчет НМЦК методом сопоставимых рыночных цен: пример

3 ст.105.9 НК РФ);

(п. 5) При использовании биржевых котировок интервал рыночных цен определяется на основании цен сделок, зарегистрированных соответствующей биржей, на основе опубликованной либо полученной по запросу информации соответствующей биржи. Интервалом рыночных цен признается интервал между минимальной и максимальной ценой сделок, зарегистрированный биржей на дату их совершения;

(п. 6) При использовании данных информационно-ценовых агентств о ценах (интервалах цен) на идентичные (однородные) товары (работы, услуги) минимальным и максимальным значениями интервала рыночных цен могут признаваться соответственно опубликованные минимальное и максимальное значения цен по сделкам, совершенным в аналогичный период времени в сопоставимых условиях.

На заметку

Интервал рыночных цен определяется на основе имеющейся информации о ценах, примененных в течение анализируемого периода, или информации на ближайшую дату до совершения контролируемой сделки (п. 4 ст. 105.9 НК РФ).

Признание цены рыночной

Если цена, примененная в анализируемой сделке, находится в пределах интервала рыночных цен, то для целей налогообложения признается, что такая цена соответствует рыночной цене.

Если цена, примененная в анализируемой сделке, меньше минимального значения интервала рыночных цен, то для целей налогообложения принимается цена, которая соответствует минимальному значению интервала рыночных цен.

Если цена, примененная в анализируемой сделке, превышает максимальное значение интервала рыночных цен, то для целей налогообложения принимается цена, которая соответствует максимальному значению интервала рыночных цен.

Пример

Цена на товар в сделке между взаимозависимыми лицами (анализируемой сделке) установлена в размере 50 000 руб. за единицу товара.

Для определения интервала рыночных цен за анализируемый период выбраны сопоставляемые сделки, совершенные налогоплательщиком с лицами, не являющимися взаимозависимыми. Предметом указанных сделок являются те же товары, что и в анализируемой сделке. Из сопоставляемых сделок составлена выборка в порядке возрастания цен. Каждое значение цены пронумеровано:

цена

45 000

55 000

60 000

60 000

70 000

70 000

№ п/п

Расчет минимального значения интервала рыночных цен:

— сумма числа значений выборки составляет 7;

— частное от деления  7 : 4 = 1,75 (дробное число);

— целая часть дробного числа – 1;

— значение цены, равное целой части дробного числа, увеличенной на единицу (№ 2) – 55 000 руб. (минимальное значение).

Расчет максимального значения интервала рыночных цен:

— произведение числа значений выборки на 0,75 – 7 х 0,75 = 5,25 (дробное число);

— порядковый номер значения цены, принимаемого за максимальное – 5 + 1 = 6;

— максимальное значение интервала рыночных цен (№ 6) – 70 000 руб.

Интервал рыночных цен: 55 000 руб. – 70 000 руб.

Цена в анализируемой сделке составляет 50 000 руб., что ниже минимального значения интервала цен (55 000 руб.). Следовательно, налоговая база по налогу на прибыль и НДС  по анализируемой сделке подлежит пересчету исходя из цены 55 000 руб.

 

Пример

 Цена на товар в сделке между взаимозависимыми лицами (анализируемой сделке) установлена в размере 48 000 руб. за единицу товара.

Составлена выборка из сопоставляемых сделок:

цена

45 000

45 000

50 000

50 000

70 000

70 000

70 000

№ п/п

Расчет минимального значения интервала рыночных цен:

— сумма числа значений выборки составляет 8;

— частное от деления 8 : 4 = 2 (целое число);

— среднее арифметическое значения цены № 2 и значения цены № 3 (2+1) – (45 000 + 50 000) / 2 = 47 500 руб.;

— минимальное значение интервала рыночных цен – 47 500 руб.

Расчет максимального значения интервала рыночных цен:

— произведение числа значений выборки на 0,75 – 8 х 0,75 = 6 (целое число);

— среднее арифметическое значения цены № 6 и значения цены № 7 (6+1) – (70 000 + 70 000) / 2 = 70 000 руб.;

— максимальное значение интервала рыночных цен – 70 000 руб.

Интервал рыночных цен составляет 47 500 руб. – 70 000 руб.

Цена товара в  анализируемой сделке (48 000 руб.) попадает в интервал рыночных цен. Следовательно, она признается рыночной.

В каких случаях применяется метод сопоставимой рентабельности

 

Метод сопоставимой рентабельности может использоваться при отсутствии или недостаточности информации, на основании которой можно обоснованно сделать вывод о наличии необходимой степени сопоставимости коммерческих и (или) финансовых условий сопоставляемых сделок и, соответственно, использовать метод последующей реализации или затратный метод.

 

Сущность метода

 

Метод сопоставимой рентабельности заключается в сопоставлении операционной рентабельности, сложившейся у лица, являющегося стороной анализируемой сделки, с рыночным интервалом операционной рентабельности в сопоставимых сделках.

В качестве показателя операционной рентабельности могут быть использованы:

— рентабельность продаж;

— рентабельность затрат;

— рентабельность коммерческих и управленческих расходов;

— рентабельность активов;

— иной показатель рентабельности, отражающий взаимосвязь между осуществляемыми функциями, используемыми активами и принимаемыми экономическими (коммерческими) рисками и уровнем вознаграждения.

Как выбрать показатель рентабельности

 

При выборе конкретного показателя рентабельности учитываются:

1) в отношении лица, являющегося стороной анализируемой сделки:

— вид деятельности;

— осуществляемые функции;

— используемые активы;

— (и) принимаемые экономические (коммерческие) риски;

2) полнота, достоверность и сопоставимость данных, используемых для расчета соответствующей рентабельности;

3) экономическая обоснованность выбранного показателя рентабельности.

Особенности использования показателей рентабельности

 

Рентабельность продаж используется:

— при последующей перепродаже товаров, приобретенных у лиц, являющихся взаимозависимыми с лицом, осуществляющим перепродажу, лицам, которые не являются взаимозависимыми с ним;

— при последующей перепродаже товаров, приобретенных у лиц, не являющихся взаимозависимыми с лицом, осуществляющим перепродажу, лицам, которые являются взаимозависимыми с ним.

Валовая рентабельность коммерческих и управленческих расходов используется в случаях, если лицо, осуществляющее перепродажу, несет незначительные экономические (коммерческие) риски при приобретении и последующей перепродаже товаров в непродолжительный период и при этом существует прямая взаимосвязь между величиной валовой прибыли от продаж лица, осуществляющего перепродажу, и величиной осуществленных им коммерческих и управленческих расходов.

Рентабельность затрат используется при выполнении работ, оказании услуг, а также при производстве товаров.

Рентабельность активов используется при производстве товаров (в частности, если анализируемые сделки совершаются лицами, которые осуществляют капиталоемкую деятельность).

Чья рентабельность сопоставляется с рыночным интервалом рентабельности

 

При использовании метода сопоставимой рентабельности с рыночным интервалом рентабельности сопоставляется рентабельность той стороныанализируемой сделки, которая:

1) осуществляет функции, вклад которых в полученную прибыль по сделкам, последовательно совершенным с одним и тем же товаром, меньше, чем вклад другой стороны анализируемой сделки;

2) принимает меньшие экономические (коммерческие) риски, чем другая сторона анализируемой сделки;

3) не владеет объектами нематериальных активов, оказывающими существенное влияние на уровень рентабельности.

В случае, если сторона анализируемой сделки не отвечает вышеперечисленным требованиям, то для сопоставления с рыночным интервалом рентабельности выбирается та сторона анализируемой сделки, которая в наибольшей степени отвечает указанным требованиям.

 

Алгоритм определения рыночной цены

 

Если рентабельность по контролируемой сделке находится в пределах рыночного интервала рентабельности, то для целей налогообложения признается, что цена, примененная в этой сделке, соответствует рыночным ценам.

Если рентабельность по контролируемой сделкеменьше минимального значения интервала рентабельности, то для целей налогообложения учитывается минимальное значение интервала рентабельности, исходя из которого рассчитывается рыночная цена.

Если рентабельность по контролируемой сделкепревышает максимальное значение интервала рентабельности, то для целей налогообложения учитывается максимальное значение интервала рентабельности, исходя из которого рассчитывается рыночная цена.

Пример

Организация, применяющая общий режим налогообложения, владеет имущественным комплексом (коммерческой недвижимостью) и сдает его в аренду взаимозависимым лицам, применяющим специальные налоговые режимы. Договоров аренды с лицами, не являющимися взаимозависимыми у организации нет. Кроме этого, организация осуществляет деятельность в области розничной торговли.

У налогового органа имеется общедоступная информация в виде бухгалтерской отчетности четырех организаций, основным видом деятельности которых является сдача коммерческой недвижимости в аренду, осуществляющих эту деятельность в сопоставимых условиях.

Для определения рыночной цены использован метод сопоставимой рентабельности. В качестве показателя операционной рентабельности использованы показатели рентабельности затрат. Данные для расчета показателей рентабельности взяты из отчетов о финансовых результатах (форма 0710002) анализируемой и сопоставляемых организаций.

Рентабельность затрат определяется как отношение прибыли от продаж к сумме себестоимости проданных товаров (работ, услуг), коммерческих и управленческих расходов, связанных с продажей товаров (работ, услуг).

Согласно п.

Метод сопоставимых рыночных цен

18.1 ПБУ 9/99 выручка организации (выручка от продажи продукции (товаров), выручка от выполнения работ (оказания услуг) и т.п.), составляющие пять и более процентов от общей суммы доходов организации за отчетный период, показываются в бухгалтерской отчетности по каждому виду в отдельности.

Симметричное правило установлено пунктом 21.1 ПБУ 10/99  для отражения в бухгалтерской отчетности расходов: в случае выделения в отчете о прибылях и убытках видов доходов, каждый из которых в отдельности составляет пять и более процентов от общей суммы доходов организации за отчетный год, в нем показывается соответствующая каждому виду часть расходов.

Таким образом, для расчета показателей рентабельности используются следующие показатели из отчетов о финансовых результатах:

— выручка от сдачи имущества в аренду (выручка от оказания услуг);

— себестоимость продаж (в части оказания услуг);

— управленческие расходы.

При этом управленческие расходы, приходящиеся на выручку от оказания услуг, определены расчетным путем. Показатель «коммерческие расходы» не использовался, поскольку указанные расходы связаны исключительно с торговыми операциями и расходами на продажу готовой продукции.

В таблице 1 представлены показатели бухгалтерской отчетности анализируемой и сопоставляемых организаций и произведен расчет рентабельности затрат.

В таблице 2 произведен расчет рыночного интервала рентабельности затрат.

Рентабельность затрат анализируемой организации (2,73%) ниже минимального значения рыночного интервала рентабельности затрат (5,56%). Соответственно, доходы этой организации от сдачи имущества в аренду взаимозависимым лицам подлежат пересчету исходя из рентабельности затрат 5,56%. Поскольку анализируемая организация сдает площади в аренду только взаимозависимым лицам, то перерасчет доходов  от сдачи имущества в аренду можно произвести по данным, отраженным в отчете о финансовых результатах: (75 000 + 12 900) х 1,0556 = 92 787 тыс. руб.

Разница между доходами (выручкой от аренлы), отраженными в бухгалтерской и налоговой отчетности, и доходами, исчисленными по рыночным ценам, составляет 2 487 тыс. руб. (92 787 – 90 300). Следовательно, на указанную сумму подлежат корректировке налоговая база по налогу на прибыль и налоговая база по НДС.

Таблица 1. Расчет рентабельности затрат по данным отчетов о финансовых результатах

(тыс. руб.)

Показатель

Код строки

Анализируемая организация

Сопоставляемые организации

ООО «А»

ЗАО «Б»

ООО «В»

ООО «Г»

Выручка

210 000

500 000

300 000

800 000

250 000

в т.ч. аренда

90 300

400 000

180 000

500 000

250 000

Себестоимость продаж

100 000

310 000

100 000

650 000

240 000

в т.ч. аренда

75 000

230 000

90 000

350 000

240 000

Валовая прибыль (убыток)

110 000

190 000

200 000

150 000

10 000

в т.ч. аренда

(стр.2111 – стр. 2121)

15 300

170 000

90 000

150 000

10 000

Коммерческие расходы

20 000

5 000

40 000

Управленческие расходы

30 000

180 000

80 000

150 000

в т.ч. аренда

(стр.2220 х стр.2111/ стр.2110)

12 900

144 000

48 000

93 750

Прибыль (убыток) от продаж

60 000

5 000

120 000

(40 000)

10 000

в т.ч. аренда

(стр.2101 – стр.2221)

2 400

26 000

42 000

56 250

10 000

Рентабельность затрат

стр.2201/(стр.2121 + стр.2221)

х

2,73%

6,95%

30,43%

12,68%

4,17%

Таблица 2. Определение рыночного интервала рентабельности затрат

Значения рентабельности затрат в порядке возрастания

4,17%

6,95%

12,68%

30,43%

Нумерация  показателей рентабельности затрат в порядке возрастания

Число значений рентабельности, деленное на 4 – 1 (4 : 4)

Минимальное значение интервала рентабельности (среднее арифметическое значений № 1 и № 2): (4,17%  + 6,95%)/2 = 5,56%

Число значений рентабельности, умноженное на 0,75 – 3 (4 х 0,75)

Максимальное значение интервала рентабельности (среднее арифметическое значений № 3 и № 4): (12,68%  + 30,43%)/2 = 21,56%

Рыночный интервал рентабельности затрат: 5,56%  – 21,56%