Недобросовестные действия

Содержание

Обязанности аудитора по рассмотрению ошибок и недобросовестных действий в ходе аудита. ФСАД 5/2010 «Обязанности аудитора по рассмотрению недобросовестных действий в ходе аудита»

ФСАД 5/2010 (в ред. Приказа Минфина РФ от 16.08.2011 N 99н) определяет требования к порядку проведения аудита БФО в части обяз-тей аудит. орг-ции, индивид. аудитора по рассмотрению в ходе аудита БФО действий, соверш. обманным путем одним или несколькими лицами из числа представителей собственника, рук-ва, работников аудируемого лица и (или) иными лицами для извлечения незаконных выгод. Аудитор рассм-ет в ходе аудита недобросов. действия, кот. явились причиной существенных искажений БО. Недобросов. составление БО заключ-ся в преднамер. искажении ее, включающем неотражение числовых данных либо нераскрытие информации в БО с целью введения в заблуждение пользователей этой отч-ти. Существует неизбежный риск того, что в ходе аудита какие-то существ. искажения БО не будут обнаружены. Аудитор должен учитывать, что риск необнаружения существ. искажения в рез-те недобросов. действий выше, чем риск необнаружения искажения в рез-те ошибки. Аудитор должен проявлять проф. скептицизм, рассматривая имеющуюся у рук-ва аудируемого лица возможность обойти средства контроля, а также признавать тот факт, что аудит. процедуры, представляющиеся эффективными для выявления риска искажений в результате ошибок, могут оказаться неэффективными для выявления риска существенного искажения в результате недобросов. действий. При обсуждении хода аудита участниками аудит. группы особое внимание уделяется подверж-ти БО аудируемого лица существенному искажению в рез-те недобросов. действий, включая то, какие недобросов. действия могли иметь место. Аудитор имеет право направлять рук-ву и работникам аудируемого лица запросы в целях выяснения наличия у них сведений: о каких-либо фактически соверш. или подозреваемых недобросов. действиях; о факторах риска недобросов. действий. Аудитор должен устан-ть, как представители собственника осущ-ют надзор за процессом выявления рук-вом аудируемого лица рисков, связанных с недобросов. действиями, и принятием ответных действий в отношении таких рисков. Аудитор должен рассмотреть выявленные в ходе выполнения аналит. аудит. процедур, в том числе в отношении счетов учета выручки, необычные или неожиданные взаимосвязи, кот. могут свид-ть о наличии рисков существ. искажения в рез-те недобросов. действий. Аудитор должен рассмотреть, указывает ли прочая полученная им инф-ция на риск существенных искажений в рез-те недобросов. действий. Аудитор должен оценить, свид-ет ли инф-ция, полученная в рез-те др. процедур оценки рисков и связ. с ними действий, о наличии одного или более факторов риска недобросов. действий. Аудитор должен выявлять и оценивать риски существ. искажения в рез-те недобросов. действий на уровне БО в целом и на уровне предпосылок составления БО в отношении групп однотипных операций, остатков по счетам БУ и раскрытий инф-ции. Аудитор должен рассм-ть оцененные риски существ. искажения в рез-те недобросов. действий как значимые риски, и, соотв-но, он должен в том объеме, в котором он ранее их не оценивал, ознакомиться со связанными с этими рисками средствами контроля, включая конкрет. контр. действия. Аудитор должен изучить средства контроля, которые были разработаны и внедрены рук-вом аудируемого лица для предотвращения и обнаружения фактов недобросов.

действий. Аудитор должен, проявляя проф. скептицизм, определить ответные действия в отношении оцененных рисков существ. искажения в рез-те недобросов. действий на уровне БО в целом. Аудитор должен разработать и выполнить дальнейшие аудит. процедуры, характер, временные рамки и объем которых связаны с оцененными рисками существ. искажения в рез-те недобросов. действий на уровне предпосылок составления БО. Вне зависимости от оценки аудитором рисков, связанных с попыткой рук-ва аудируемого лица обойти средства контроля, аудитор должен разработать и выполнить след. аудит. процедуры: провести тестирование обосн-ти уч. записей в Главной книге и исправит. записей, сделанных в процессе составления БО; проверить оценочные значения на предмет их предвзятого определения и оценить, насколько обст-ва, ставшие причиной предвзятого подхода рук-ва аудируемого лица, несут в себе риск существ. искажения в рез-те недобросов. действий; оценить эк. обосн-ть значимых хоз. операций, суть которых выходит за рамки обычной хозяйственной деятельности аудируемого лица. В случае выявления аудитором недобросов. действий или получения инф-ции, указ. на их наличие, аудитор должен в кратчайшие сроки довести эту инф-цию до сведения рук-ва аудируемого лица соотв. уровня. Аудитор должен документально оформлять инф-цию о фактах недобросов. действий, кот. он довел до сведения рук-ва аудируемого лица, представителей собственника аудируемого лица, и в случаях, предусм. закон-вом РФ, уполномоч. гос. органов.

Аудиторские доказательства, их виды и классификация. ФСАД №7/2010 «Аудиторские доказательства», ФП(С)АД №17 «Получение аудиторских доказательств в конкретных случаях», ФП(С)АД №18 «Получение аудитором подтверждающей информации из внешних источников», ФП(С)АД №19 «Особенности первой проверки аудируемого лица»

Аудит. доказ-ва – это инф-ция, получ. аудитором в ходе проверки от клиента и 3-их лиц, а также рез-ты ее анализа, позволяющие сделать вывод и выразить собств. мнение по предмету проверки. Виды АД: 1) По методу сбора: эмпирич. (получ. в ходе экспериментов) и матем. (осн. на расчетах); 2) По источнику получения: внутр., внеш., смешанные; 3) По отношению к выводу: прямые (подтв. истинность сделанного предположения) и обратные (опровержение противополож. вывода); 4) По отношению к субъекту: личные (объясн. рук-ву и др. сотрудникам п/п-ия) и вещественные док-ты; 5) По форме: устные и письм. ФСАД 7/2011определяет требования к порядку проведения аудита БФО в части обяз-тей аудит. орг-ции, индивид. аудитора по выбору и выполнению аудит. процедур получения инф-ции, кот. подтверждает или не подтверждает предпосылки составления БО и исходя из которой аудитор делает выводы, лежащие в основе формирования мнения о достоверности БО (аудит. доказ-ва). К аудит. доказ-вам относятся: док-ты и инф-ция БУ аудируемого лица; инф-ция, получ. из др. источников (в ходе предыдущ. аудита; по рез-там выполнения процедур внутр. контроля качества аудитора; подготовленная физ. или юр. лицом, оказ. услуги по проведению эксперт. оценки). Аудит. доказ-ва должны собираться аудитором, главным образом, в рез-те выполнения аудит. процедур в ходе аудита. Для получения аудит. доказ-в аудитор может применить след. аудит. процедуры: а) запрос — обращение к осведомл. лицам, являющимся или не являющимися работниками аудируемого лица, по интересующему аудитора вопросу и оценка их ответов на такое обращение; б) инспектирование — изучение созданных аудируемым лицом или полученных аудируемым лицом извне уч. записей и док-тов на бумаж. или эл. носителе инф-ции, а также осуществление физ. осмотра матер. активов; в) наблюдение — изучение процесса или процедуры, выполняемой др. лицами; г) подтверждение — получение аудит. доказ-ва непосред-но от 3-ей стороны в виде ответа в письм. форме на бумаж. или эл. носителе; д) пересчет — проверка точности арифм. подсчетов в первич. уч. и иных док-тах, уч. записях; е) повторное проведение — аудитор сам-но выполняет процедуру или контр. действие, кот. изначально выполнялись в рамках системы внутр. контроля аудируемого лица; ж) аналит. процедуры — оценка фин. инф-ции на основе анализа взаимосвязей между данными фин. и нефин. хар-ра. ФП(С)АД N 17 (Утв. Постан-ем Прав-ва РФ от 23.09.2002 №696) устан-ет единые требования в отношении получения аудит. доказ-в в след. случаях: а) присутствие аудитора при проведении инвентаризации МПЗ (если величина МПЗ явл-ся существенной для БФО) – проводится с целью инспектирования МПЗ, наблюдения за соблюдением устан. порядка контроля за их сохранностью и отражения в БУ рез-тов инвент-ции; б) раскрытие инф-ции о суд. делах и претензионных спорах – проводится с целью получить сведения о суд.

делах и претенз. спорах, в кот. участвует аудируемое лицо и кот. могут существенно повлиять на БФО; в) оценка и раскрытие инф-ции о долгосроч. фин. вложениях (если их величина явл-ся существенной для БФО) – включает в себя рассмотрение доказ-в возможности отражения долгосроч. финн. обяз-в в составе ВНА, а также проверку БФО и сопоставление оценочных данных с баланс. стоимостью фин. вложений; г) раскрытие инф-ции по отч. сегментам БФО аудируемого лица (если она явл-ся существенной) – включает проверку правильности подготовки инф-ции по отч. сегментам в соотв. с устан. требованиями к подготовке БФО. ФП(С)АД N 18 (Утв. Постан-ем Прав-ва РФ от 23.09.2002 №696) устан-ет единые требования в отношении использ-ия в ходе аудита подтвержд. инф-ции из внеш. источников (внешних подтверждений), использ. аудитором для получения аудит. доказ-в. Данная инф-ция может способствовать снижению аудит. риска, связ. с предпосылками подготовки БФО. Внеш. подтверждение — это процесс получения и анализа аудит. доказ-в посредством направления 3-ей стороной аудитору ответа на запрос аудируемого лица о предоставлении инф-ции относ-но какой-либо определ. статьи БФО, оказывающей влияние на предпосылки ее подготовки. Его используют, как правило, для проверки остатков на синт. и аналит. счетах. Аудитор должен готовить запрос о предоставлении внеш. подтв-ий, исходя из специфики инф-ции, кот. он собирается получить. Могут исп-ся запросы о предоставлении позитив. (ответ в любом случае) и (или) негатив. (только в случае несогласия с излож. инф-цией) внеш. подтв-ий. Должен производиться контроль отбора тех лиц, кот. направляются запросы. Аудитор должен выяснить, явл-ся ли получ.

ФСАД 5/2010 ФЕДЕРАЛЬНЫЙ СТАНДАРТ АУДИТОРСКОЙ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ

ответы надежными, и применить соотв. процедуры для снятия возможных сомнений в надежности и подлинности получ. ответов. ФП(С)АД №19(утв. Постан-ем Прав-ва РФ от 23.09.2002 №696) устан-ет единые требования в отношении проверки остатков по счетам БУ на начало отч. периода в случаях, когда аудит БФО аудируемого лица проводится впервые или когда аудит БФО аудируемого лица за предыдущ. период проводился др. аудитором. В ходе первой проверки аудируемого лица аудитор должен получить достат. надлеж. аудит. доказ-ва того, что: а) остатки по счетам БУ на начало отч. периода не содержат искажений, кот. могут существенно повлиять на БФО тек. отч. периода; б) остатки по счетам БУ на конец предыдущ. периода были правильно перенесены на начало тек. периода или изменены в соответствии с порядком ведения БУ и подготовки БФО; в) уч. политика применяется последовательно либо изменения в уч. политике были должным образом отражены в БУи раскрыты в устан. порядке.

18. Рабочие документы (файлы) аудитора, их состав, содержание, порядок оформления, использования и хранения. ФП(С)АД №2 «Документирование аудита»

В Фед.ПСАД № 2 «Докум-е аудита». под термином "документация" понимаются рабочие документы и материалы, подготавливаемые аудитором и для аудитора либо получаемые и хранимые аудитором в связи с проведением аудита. Рабочие документы могут быть представлены в виде данных, зафиксированных на бумаге, фотопленке, в электронном виде или в другой форме. Аудитор должен составлять рабочие документы в достаточно полной и подробной форме, необходимой для обеспечения общего понимания аудита. Аудитор должен отражать в рабочих документах информацию о планировании аудиторской работы, характере, временных рамках и объеме выполненных аудиторских процедур, их результатах, а также о выводах, сделанных на основе полученных ауд. доказательств. В рабочих документах должно содержаться обоснование аудитором всех важных моментов, по которым необходимо выразить свое профессиональное суждение, вместе с выводами аудитора по ним. Аудитор вправе определять объем документации по каждой конкретной ауд. проверке, руководствуясь своим профессиональным мнением. Форма и содержание рабочих документов определяются такими факторами, как: характер ауд.задания; требования, предъявляемые к ауд.заключению; характер и сложность деятельности аудируемого лица; характер и состояние систем б/у и внутреннего контроля аудируемого лица; необходимость давать указания работникам аудитора, осуществлять за ними текущий контроль и проверять выполненную ими работу; конкретные методы и приемы, применяемые в процессе проведения аудита. Рабочие документы обычно содержат: информацию, касающуюся организационно-правовой формы и организационной структуры аудируемого лица; выдержки или копии необходимых юрид.документов, соглашений и протоколов; информацию, отражающую процесс планирования, включая программы аудита и любые изменения к ним; доказательства понимания аудитором систем б/у и внутреннего контроля; доказательства, подтверждающие оценку неотъемлемого риска, уровня риска средств контроля и любые корректировки этих оценок; анализ наиболее важных эконом-х показателей и тенденций их изменения; сведения о характере, временных рамках, объеме ауд-х процедур и результатах их выпол-я; док-ва, подтверж-е, что работа, выполн-я работниками аудитора, осуществлялась под контролем квалифиц-х специалистов и была проверена и др.

Аудитору необходимо установить надлежащие процедуры для обеспечения конфиденциальности, сохранности рабочих документов, а также для их хранения в течение достаточного периода времени, исходя из особенностей деятельности аудитора, а также законодательных и профессиональных требований, но не менее 5 лет. Рабочие документы являются собственностью аудитора. Хотя часть документов или выдержки из них могут быть предоставлены аудируемому лицу по усмотрению аудитора, они не могут служить заменой бух.записей аудируемого лица.

Похожие главы из других работ:

Амортизация и списание основных средств

1.1 Сфера действия стандарта и условия признания основных средств в учете

МСФО 16 должен применяться для учета основных средств, за исключением случаев, когда другой стандарт определяет или разрешает иной порядок бухгалтерского учета. МСФО 16 не применяется: 1) к основным средствам…

Анализ системы бухгалтерского учета по расчетам с персоналом по оплате труда на предприятии

2.2 Действия по обработке первичных документов для учета личного состава, начисления и выплаты заработной платы на предприятии ООО «СИБЛЕС»

Для учета личного состава, начисления и выплат заработной платы используют формы первичных документов, утвержденных постановлением РФ от 30.10.97 г. № 71а. Последовательность действий обработки первичных документов для учета личного состава…

Аудит основных средств

4. Основные ошибки, выявляемые при аудите основных средств и действия аудитора по окончании проверки

Обнаружив расхождение между фактическим наличием основных средств и учетными данными, аудитор анализирует причины отклонений. В результате составляется сличительная ведомость, которая является доказательством присутствия нарушений…

Аудит реализации продукции

4.

Вы точно человек?

Типичные ошибки

При аудиторском анализе готовой продукции часто выявляются некоторые ошибки, рассмотрим наиболее часто встречающиеся из них. 1. Оценка готовой продукции не соответствует методу оценки, который установлен учетной политикой компании…

Аудит учета основных средств

1.4 Типичные ошибки

Примерный перечень их таков: — В учетной политике предприятия указано, что аналитический учет основных средств должен вестись в инвентарных карточках (форма ОС-6). Зачастую на предприятиях этого не делают…

Аудит учредительных документов

1.5 Ошибки и недобросовестные действия в бухгалтерском и налоговом учете при проверке учредительных документов

В ходе проверки учредительных документов аудитор проверяет наличие ошибок, которые могли быть допущенные сотрудниками при ведении бухгалтерского и налогового учета. Примерные ошибки и нарушения рассмотрены в таблице 1…

Аудиторская деятельность

3.13 Действия аудитора, несовместимые с профессиональной деятельностью

Аудитор не должен одновременно с основной профессиональной практикой заниматься деятельностью, которая влияет или может повлиять на его объективность и независимость…

Бухгалтерская профессия и профессиональная этика

3. Профессиональная этика бухгалтера и действия не совместимые с бухгалтерской этикой

Профессиональная этика бухгалтера. Профессиональная этика или, как иногда говорят, кодексы поведения, формулируют нравственный характер взаимоотношений между коллегами и партнёрами по бизнесу. Считается…

Двойная запись как элемент метода бухгалтерского учета

2.2 Принцип действия двойной записи и ее значение

Двойная запись (диграфическая запись) — способ ведения бухгалтерского учёта, согласно которому каждое изменение наличия и состояния средств предприятия влияет на итоги по крайней мере двух счетов…

Действия, несовместимые с бухгалтерской этикой и бухгалтерской деятельностью

2. Действия, не совместимые с бухгалтерской этикой и бухгалтерской деятельностью

Профессиональный бухгалтер, осуществляя организацию бухгалтерского учета на основе установленных правил его ведения, обязан обеспечить: · Использование современных средств автоматизации учетно-вычислительных работ…

Значение и принципы международных стандартов аудита

2.

Определение и оценка рисков возникновения существенных искажений через понимание деятельности аудируемого лица и его среды. Действия аудитора в соответствии с оценочными рисками

Врамках действующих в настоящее время федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности (ФПСАД) на аудитора в ходе получения понимания системы внутреннего контроля (СВК) аудируемого лица возлагается обязанность оценить…

Методика аудиторской проверки учета расчетов с подотчетными лицами

1.3 Типичные ошибки

Под ошибкой понимается непреднамеренное искажение информации. Основные нарушения, выявляемые при проверке расчетов с подотчетными лицами, могут быть классифицированы следующим образом: 1…

Ответственность аудитора по рассмотрению мошенничества и ошибок в ходе аудита финансовой отчетности. Аудиторская проверка операций с нематериальными активами

1.5 Обстоятельства, указывающие на возможные недобросовестные действия или ошибку

Обстоятельства указывающих на возможные недобросовестные действия или ошибку, приведенные ниже, следует рассматривать только в качестве примеров. Не все факторы могут иметь место при проведении конкретного аудита…

Оценка аудитором результатов аудиторской проверки

1. Действия аудитора при выявлении искажений бухгалтерской отчетности

Действия аудитора в случае выявления им искажений бухгалтерской отчетности в ходе и по результатам аудиторской проверки определены российским правилом (стандартом) аудиторской деятельности «Действия аудитора при выявлении искажений…

Работа со счетами-фактурами в "1С:Предприятие"

1.1.4 Срок действия счёта-фактуры

В печатной форме счёта-фактуры поставщик указывает дату, по которую для покупателя действуют условия, указанные в счёте-фактуре. Поставщик тем самым гарантирует…

Проблематика идентификации фактов недобросовестной деятельности и применимости фсад 5/2010

В статье сравниваются основные положения ФСАД 5/2010 и МСА 240, посвященных обязанностям аудитора по выявлению и рассмотрению в ходе аудита бухгалтерской (финансовой) отчетности недобросовестных действий аудируемого лица.

В настоящее время действия аудитора по выявлению недобросовестных действий аудируемого лица регулируются ФСАД 5/2010 "Обязанности аудитора по рассмотрению недобросовестных действий в ходе аудита", который, в свою очередь, во многом повторяет положения Международного стандарта аудита 240 "Ответственность аудитора в отношении мошенничества в ходе аудита финансовой отчетности". И в российском, и в международном стандартах приведены основные понятия, определены виды недобросовестных действий, а также процедуры, которые должны быть проведены аудитором в ходе аудиторской проверки для выявления подобных действий, разъяснены действия аудитора в случае обнаружения фактов недобросовестности аудируемого лица.

Сравнительный анализ ФСАД 5/2010 и МСА 240 показывает, что в отличие от МСА, имеющего четкую структуру, ФСАД 5/2010 структурирован значительно хуже, что делает его сложным для понимания.

Проблематика идентификации фактов недобросовестной деятельности и применимости фсад 5/2010

Непонятна и причина отсутствия такой структуры, т.к. большинство федеральных стандартов структурировано достаточно хорошо. Из текста ФСАД также неясно, какие именно действия аудитора желательны или необходимы при наличии определенных условий. Значимым различием в содержании стандартов является отсутствие в ФСАД 5/2010 целей аудита при рассмотрении недобросовестных действий аудируемого лица, которые в МСА 240 выделены в отдельный параграф.

Несмотря на то что отечественный Стандарт, по мнению экспертов, соответствует МСА , о какой-то серьезной его адаптации к реалиям экономической ситуации в России и особенностям отечественного законодательства говорить не приходится.

ФСАД 5/2010 вводится понятие "недобросовестное действие", причем оно вводится с целью избежать совпадения с термином "мошенничество" из уголовного права (ст. 159 "Мошенничество" УК РФ), под которым понимается хищение чужого имущества или приобретение права на чужое имущество путем обмана или злоупотребления доверием. В п. 1 ФСАД 5/2010 сказано следующее: "Настоящий Федеральный стандарт аудиторской деятельности определяет требования к порядку проведения аудита бухгалтерской (финансовой) отчетности в части обязанностей аудиторской организации, индивидуального аудитора (далее — аудитор) по рассмотрению в ходе аудита бухгалтерской (финансовой) отчетности (далее — бухгалтерская отчетность) действий, совершенных обманным путем одним или несколькими лицами из числа представителей собственника, руководства, работников аудируемого лица и (или) иными лицами для извлечения незаконных выгод (далее — недобросовестные действия)" .

Таким образом, из текста Стандарта вытекает, что "недобросовестные действия — это действия, совершенные обманным путем одним или несколькими лицами из числа представителей собственника, руководства, работников аудируемого лица и (или) иными лицами для извлечения незаконных выгод".

Достаточно много вопросов вызывает также прозвучавший в ФСАД 5/2010 тезис: "Правовая оценка действий аудируемого лица не входит в обязанности аудитора". С одной стороны, в Стандарте не определено понятие "правовая оценка". С другой стороны, не совсем понятно, как аудитор может отнести выявленные действия к разряду "недобросовестных", если правовая оценка не входит в его обязанности.

Неоднозначность рассматриваемого тезиса Стандарта и ряда других формулировок ФСАД 5/2010 спровоцировала на рынке появление новой профессии "ревизор по борьбе с мошенничеством".

Анализ публикаций, посвященных тематике мошенничества в финансовой (бухгалтерской) отчетности, показывает, что их единственной целью является убеждение читателя в актуальности, необходимости и целесообразности использования услуг ревизора по борьбе с мошенничеством. А это, в свою очередь, указывает на снижение роли аудита при вынесении суждения о достоверности финансовой (бухгалтерской)отчетности.

Во многих публикациях по данной проблематике присутствует тезис: "Обязанности по предотвращению и выявлению случаев мошенничества возлагаются на лиц, отвечающих за управление и руководство компанией" . В то же время делается вывод, что, несмотря на ответственность руководства, иски, поданные против аудиторов за их неспособность установить факт мошенничества, стали реалией нашего времени.

Данный тезис появился благодаря ФСАД 5/2010, в котором сказано, что особую информативную значимость для аудитора при рассмотрении возможных недобросовестных действий играет информация, содержащаяся в ответах собственника, руководства и других лиц, занимающих руководящие посты в организации, на запросы аудитора с целью подтверждения наличия или отсутствия фактов, указывающих на возможное мошенничество.

В ФСАД 5/2010 достаточно слабо прописана методология выявления и фиксации фактов, указывающих на возможное наличие недобросовестных действий. В основе своей это обусловлено тем, что, хотя система бухгалтерского учета в Российской Федерации и разработана на основе международной, она имеет ряд специфических особенностей. Особая значимость этого факта связана с тем, что первичная документация и бухгалтерские регистры заключают в себе огромную базу для проведения аналитических процедур, которые, по мнению зарубежных авторов, являются наиболее действенными для выявления недобросовестных действий.

Положительным моментом является наличие в ФСАД 5/2010 Приложений, где приведены примеры типичных факторов риска и аудиторских процедур, которые могут выполняться в ответ на оцененные аудитором риски существенного искажения бухгалтерской отчетности, возникающего в результате недобросовестных действий.

Таким образом, на основе анализа ФСАД 5/2010 можно сформулировать следующие обязанности аудитора в части выявления факторов недобросовестности аудируемого лица:

  • оценить риск существенных искажений, возникающих вследствие недобросовестных действий;
  • предпринять действия, выбрать и осуществить аудиторские процедуры в ответ на оцененные риски;
  • при обнаружении искажений бухгалтерской отчетности оценить, не являются ли они результатом недобросовестных действий;
  • при выявлении недобросовестных действий предпринять меры, установленные Стандартом.

Можно также говорить о том, что как в ФСАД 5/2010, так и в МСА 240 отсутствуют:

  • обоснованная классификация возможных искажений бухгалтерской отчетности, которые могут быть идентифицированы как преднамеренные искажения;
  • методика оценки риска существенных искажений вследствие недобросовестных действий (отсутствуют рекомендации, которые позволили бы установить связь между результатами анализа перечисленных в Стандарте факторов и оценкой риска существенных искажений вследствие недобросовестных действий);
  • обоснованный алгоритм идентификации факта недобросовестности аудируемого лица и получения надлежащих доказательств этого факта.

Федеральное правило (стандарт) аудиторской деятельности ФП(С)АД N 1 "Цель и основные принципы аудита финансовой (бухгалтерской) отчетности" устанавливает, что целью аудитора при проведении аудита финансовой (бухгалтерской) отчетности является получение разумной уверенности в том, что финансовая (бухгалтерская) отчетность в целом не содержит существенных искажений, являющихся результатом мошенничества или ошибок, что, в свою очередь, позволит аудитору выразить мнение о достоверности финансовой отчетности.

В то же время в ряде случаев публикация фальсифицированной финансовой отчетности известных компаний подтверждалась положительными заключениями аудиторов, так, в частности:

  • в 2003 г. открылось мошенничество руководства компании Parmalat. С 1990 г. компания начала стремительно расти, приобретая активы по всему миру за счет привлеченных кредитов и выпуска облигаций. Впоследствии оказалось, что компания за все это время несла операционные убытки, но при этом в отчетности компания показывала прибыль и устойчивый рост. В 2003 г. размеры накопленных убытков выросли настолько, что компании пришлось раскрыть фальсификацию финансовой отчетности;
  • в 2004 г. стало известно о мошенничестве руководства компании Shell, которая объявила о завышенных показателях доказанных и разведанных нефтяных запасов на 4,5 млрд баррелей, влияющих на капитализацию компании;
  • в 2009 г. раскрылось мошенничество руководства компании Satyam Computer Servisces Ltd, отчетность которой содержала фальсификации;
  • несколько лет назад произошло банкротство ряда российских банков (Славянский банк, Традобанк, Донбанк, "Монетный дом", Уралфинпромбанк, Русско-германский торговый банк), в результате которого выяснилось, что по состоянию на дату отзыва лицензии банки имели на балансе более 75% фиктивных активов.

Во всех перечисленных выше случаях сфальсифицированная бухгалтерская отчетность компании подтверждалась аудиторами при наличии в ней существенных искажений в результате недобросовестных действий руководства.

Огласку получили и другие судебные процессы, где аудиторские фирмы выступали в качестве ответчиков:

  • генеральный директор ООО "Информ-Аудит Сервис" был привлечен к суду по факту хищения средств своего заказчика. Данное уголовное дело появилось в ходе расследования ОВД СЧ ГУ МВД России по ЮФО уголовного дела о финансово-хозяйственной деятельности ООО "Агростройкомплект", где аудиторами ООО "Информ-Аудит Сервис" в ходе проверки были вскрыты факты хищения на сумму более 100 млн руб. и более 50 млн руб. нецелевого использования бюджетных средств . По данному иску в возбуждении дела против генерального директора данной аудиторской фирмы было отказано;
  • в 2011 г. широкую огласку получило судебное дело, возбужденное против аудиторской фирмы "Аконт" по поводу выдачи заведомо ложного заключения. "Аконт" была признана виновной и лишена права заниматься аудиторской деятельностью. Основанием для иска послужили два противоположных аудиторских заключения, выданных "Аконтом" банку за полгода до его банкротства. Одно — "хорошее" — предназначалось для акционеров и публикации, а другое, в котором аудитор указал на неудовлетворительное качество активов и недостаточное резервирование, — для внутреннего пользования руководства банка . Имели в данном случае место сговор или недостаточная компетентность аудиторов — судом не доказано, но на основании решения суда данная фирма была лишена права заниматься аудиторской деятельностью.

В Российской Федерации аудиторы находятся в двояком положении. Они недостаточно защищены как в случае обнаружения фактов мошенничества в ходе своих проверок и своевременной реакции на их обнаружение, так и в случае необнаружения подобных фактов при их наличии или же недостаточной реакции на их обнаружение.

В ряде публикаций отмечается снижение роли аудита как фактора сдерживания искажений финансовой отчетности в результате недобросовестных действий аудируемого лица. В период мирового экономического спада четко обозначились последствия подтверждения аудиторами недостоверной финансовой отчетности .

Так, в странах с высоким уровнем рыночной экономики и с устоявшимся институтом аудита случаи подтверждения недобросовестно составленной отчетности единичны, в то же время в государствах с высоким уровнем коррумпированности ситуация в корне другая.

Мировая судебная практика имеет как прецеденты, где главенствующую роль при доказывании факта мошенничества играл институт аудита, так и обратные, в которых очевидно наличие сговора:

  • в свое время журнал "The Wall Street Journal" опубликовал следующую информацию: "Страховой компании China Life был предъявлен групповой иск по факту финансового мошенничества в особо крупных размерах. В ходе проведения аудиторской проверки материнской компании China Life Group в бухгалтерских документах были обнаружены несоответствия, которые и послужили основанием для инициации судебного разбирательства по факту мошенничества" ;
  • при расследовании дела о банкротстве корпорации "Энрон" выяснилось, что сотрудники аудиторской компании "Артур Андерсен", будучи участниками аферы, сами и разрабатывали схемы мошеннических операций. Они же в преддверии катастрофы уничтожили огромное количество документации. Компания "Артур Андерсен" была признана виновной в препятствовании правосудию. После этого одна из ведущих аудиторских фирм мира фактически прекратила свое существование .

В заключение следует отметить, что вопросы регулирования аудиторской деятельности по выявлению недобросовестных действий в ходе проведения аудита сейчас стоят как нельзя остро. Сегодня об обязанности аудитора выявлять недобросовестные действия в ФСАД 5/2010 говорится настолько двояко и обобщенно, что при желании аудитора не акцентировать внимание на неоднозначных фактах, которые могут свидетельствовать о недобросовестности руководящего состава организации или других лиц, он вполне может упустить их из виду. Для предотвращения этой тенденции необходимо развитие методологии аудита в отношении выявления и идентификации преднамеренности искажений по следующим направлениям:

  • разработка обоснованной квалификации возможных искажений бухгалтерской отчетности, которые могут быть идентифицированы как преднамеренные искажения;
  • разработка методики оценки риска существенных искажений вследствие недобросовестных действий аудируемого лица;
  • разработка обоснованного алгоритма идентификации фактов недобросовестности аудируемого лица и получения надлежащих доказательств таких фактов.

Лишь только после этого целесообразно внесение в нормативные акты, регулирующие аудиторскую деятельность, изменений, закрепляющих за аудитором полномочия по выявлению фактов недобросовестных действий и ответственность за неисполнение или недолжное исполнение данной обязанности .

Список литературы

  1. Уголовный кодекс РФ от 13.06.1996 N 63-ФЗ.
  2. Федеральный закон от 30.12.2008 N 307-ФЗ "Об аудиторской деятельности".
  3. Федеральный стандарт аудиторской деятельности ФСАД N 5/2010 "Обязанности аудитора по рассмотрению недобросовестных действий в ходе аудита" (утв. Приказом Минфина России от 17.08.2010 N 90н).
  4. Федеральное правило (стандарт) аудиторской деятельности N 1 "Цель и основные принципы аудита финансовой (бухгалтерской) отчетности" (утв. Постановлением Правительства РФ от 23.09.2002 N 696).
  5. Альбрехт У. Мошенничество. Луч света на темные стороны бизнеса / У. Альбрехт, Дж. Венц, Т. Уильямс. СПб.: Питер, 1995. 398 с.
  6. Вещунова Н.Л. Формирование финансового результата от деятельности организации в бухгалтерской отчетности / Н.Л. Вещунова, Ю.Ю. Кочинев // Научно-технические ведомости Санкт-Петербургского государственного политехнического университета. 2009. N 75. С. 220 — 226.
  7. Лихачева И.Г. Рассмотрение мошенничества ошибок в ходе аудита в соответствии с МСА и ФП(С)АД // Вестник Поволжского государственного университета сервиса. 2009. N 5. С. 38 — 44 (серия "Экономика").
  8. Петренков Н.И. Финансовый детектив // Вестник международного бухгалтера. 2010. N 3. С. 20 — 23.
  9. Лысенко Д.В. О новой профессии. Ревизор по борьбе с мошенничеством // Официальный вестник бухгалтера. 2011. N 6. С. 34 — 38.
  10. Жминько С.И. Действия аудиторов при раскрытии фактов недобросовестных действий в хозяйственной деятельности // Международный бухгалтерский учет. 2011. N 43. С. 44 — 50.
  11. Ларинцева А. Аудит — дело не уголовное. Контролера исполнения ФЦП "Юг России" укрыл от следствия суд // КоммерсантЪ on-line. 2011. N 1. C. 25 — 26.
  12. Дуарт Д. Китайский синдром // Финансовый передовик. 2005. N 1 (Joe Duarte. The China Syndrome).
  13. Дементьева С. Краткость — сестра банкрота // КоммерсантЪ. 2010. N 123/П. С. 7.
  14. Постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 08.11.2011 N 15АП-11726/2011 по делу N А32-6240/2011.
  15. Бычкова С.М. Недобросовестное составление финансовой отчетности: институциональный аспект / С.М. Бычкова, Е.Ю. Итыгилова // Международный бухгалтерский учет. 2012. N 19.
  16. Ритасов В. Самый громкий скандал XXI века Дело "Энрон" // Деньги. Информационно-аналитическая газета. 2004. N 20 (45).

О.И.Виноградова

Заместитель главного бухгалтера

ЗАО "Орешек",

специалист

по гражданскому

и предпринимательскому праву