Отражение затрат в бухгалтерском учете

Бухгалтерский учет затрат на производство

Экономическая сущность и классификация затрат

Одним из главных условий повышения эффективности работы любого хозяйствующего субъекта является снижение себестоимости продукции (работ, услуг). Изучение себестоимости продукции позволяет дать более правильную оценку уровню показателей прибыли и рентабельности, достигнутому в организации. В обобщенном виде себестоимость продукции отражает все стороны хозяйственной деятельности организации.

Все хозяйствующие субъекты стремятся к экономии ресурсов, т.е. к снижению себестоимости продукции, выполнения работ, оказания услуг. К факторам, обеспечивающим снижение себестоимости, относятся применение новейших технологий, экономия сырья, топлива, электроэнергии, повышение производительности труда, снижение потерь от брака и простоев, улучшение использования основных фондов, сокращение расходов по сбыту продукции и др.

Себестоимость продукции (работ, услуг) представляет собой стоимостную оценку используемых в процессе производстваприродных ресурсов, сырья, материалов, топлива, энергии, основных средств, трудовых ресурсов, а также других затрат на производство продукции.

В составе затрат на производство учитываются все траты на производство или управление за отчетный период, а в составе себестоимости продукции — только затраты, относящиеся к выпущенной из производства готовой продукции (товарному выпуску). Поэтому в объем производственных затрат в отчетном месяце включается стоимость незавершенного производства на отчетную дату, но не включается — стоимость незавершенного производства на начало отчетного месяца. В себестоимость готовой продукции, наоборот, включается стоимость незавершенного производства на начало отчетного месяца и не включается стоимость незавершенного производства на конец отчетного месяца.

Кроме того, не все произведенные затраты субъекты хозяйствования могут включать в себестоимость продукции в полном объеме. Некоторые из них могут входит в себестоимость только в пределах установленных нормативов, например потери но нормам естественной убыли, командировочные расходы и т.д.

Себестоимость продукции отчетного периода (месяца) равна фактическим затратам на производство в отчетном месяце, увеличенным на стоимость незавершенного производства на начало месяца, за вычетом стоимости незавершенного производства на конец месяца, а также стоимости возвратных отходов:

,

где — себестоимость продукции; — затраты на производство в отчетном периоде; — незавершенное производство на начало периода; — незавершенное производство на конец периода; — возвратные отходы производства.

Под затратами понимают явные (фактические, расчетные) издержки организации, а под расходами — уменьшение средств организации или увеличение его долговых обязательств в процессе хозяйственной деятельности. Затраты становятся частью расходов в момент продажи готовой продукции и признания выручки, кредиторской задолженности.

Затраты — это суммарные расходы организации, связанные с выполнением определенных производственных или управленческих операций. Они включают в себя как явные (бухгалтерские, расчетные), так и вмененные (альтернативные) затраты. Явные (расчетные) затраты — это выраженные в денежной форме фактические затраты, обусловленные приобретением и расходованием разных видов экономических ресурсов в процессе производства и обращения продукции, товаров или услуг. Альтернативные (вмененные) затраты означают упущенную выгоду организации, которую она получила бы при выборе производства альтернативного товара, по альтернативной цене, на альтернативном рынке и т.д.

Согласно ПБУ 10/99 «Расходы организации» затраты организации классифицируются по признакам, представленным на рис. 6.1.

Рассмотрим классификационные группы, представленные на рис. 6.1, подробнее.

1. По элементам затрат. Элементом затрат называют однородные затраты, независимо от того где и на какие цели они были произведены. Классификация затрат но элементам едина для всех организаций. Различают пять элементов затрат: материальные затраты, затраты на оплату труда, отчисления на социальные нужды, амортизация основных средств и прочие затраты.

Па основе классификации затрат по элементам определяют смету производства и структуру. Смета производства — это сумма всех затрат организации за отчетный период. Структура себестоимости — это процентное соотношение между отдельными элементами затрат.

2. По статьям калькуляции. Статьей калькуляции называют группировку расходов по их целевому назначению и месту образования. Данная классификация затрат предназначена для расчета себестоимости единицы продукции определенного вида.

Калькуляция — это определение себестоимости единицы продукции определенного вида. Классификация затрат по статьям калькуляции различна для всех организаций и зависит от технологии производства, вида выпускаемой продукции и т.д.

Типовая классификация затрат по статьям калькуляции имеет следующий вид:

  1. сырье и основные материалы;
  2. возвратные (реализуемые) отходы;
  3. стоимость сырья и основных материалов за вычетом возвратных отходов;
  4. вспомогательные материалы, покупные изделия, полуфабрикаты, услуги производственного характера;
  5. топливо и электроэнергия на технологические цели;
  6. основная заработная плата производственных рабочих;
  7. дополнительная заработная плата производственных рабочих;
  8. отчисления на социальные нужды от заработной платы производственных рабочих;
  9. расходы на освоение и подготовку производства;
  10. общепроизводственные (цеховые) расходы — расходы, связанные с содержанием цехов;
  11. общехозяйственные расходы — расходы, связанные с содержанием аппарата управления;
  12. потери от брака;
  13. расходы на продажу.

Суммирование денежной оценки пунктов 1 — 11 дает возможность определить производственную себестоимость производимой продукции (работ, услуг), а по пунктам 1—13 — полную себестоимость реализованной продукции (работ, услуг).

3. По участию в производственном процессе:

  • производственные — связанные с производством продукции;
  • коммерческие — связанные с реализацией (продажей) продукции.

4. По способу включения в себестоимость продукции:

  • прямые — связанные с производством одного конкретного вида продукции, такие затраты сразу включаются в себестоимость этого вида продукции;
  • косвенные — связанные с производством нескольких видов продукции, такие затраты распределяются между видами продукции пропорционально базе распределения.

5. По отношению к объему производства продукции:

  • переменные — размер этих расходов зависит от объема производства продукции;
  • постоянные — расходы, размер которых остается неизменным с изменением объема производства продукции.

6. По отношению к производственному (технологическому) процессу:

  • основные — непосредственно связанные с производством продукции;
  • накладные — расходы, связанные с организацией, обслуживанием и управлением производством.

Организации могут использовать различные методы и способы учета затрат и объектов калькуляции.

Способы учета затрат (калькулирования)

Калькулирование себестоимости единицы продукции может осуществляться следующими способами: прямого расчета, пропорционального распределения, исключения стоимости побочной продукции, суммирования затрат производства, нормативного способа и комбинированного способа.

Согласно способу прямого расчета, все учтенные по калькуляционным статьям издержки производства делятся на количество единиц выпущенной продукции.

При использовании способа пропорционального распределения все затраты на производство включаются в отдельные виды продукции пропорционально специально экономически обоснованным показателям. Выбор данных показателей, на основе которых происходит распределение затрат но видам продукции, зависит от особенностей производства и выпускаемой продукции.

Сущность способа исключения стоимости побочной продукции состоит в том, что все продукты, получаемые в основном производстве, классифицируются на основные и побочные. Калькулирование себестоимости побочных продуктов не осуществляется. При этом стоимость побочной продукции по учетным ценам исключается из общей величины затрат основного производства.

Способ суммирования затрат производства дает возможность определить себестоимость единицы продукции путем суммирования всех производственных затрат по отдельным частям изделия или процессам его изготовления.

Нормативный способ калькулирования, являясь составной частью нормативного метода учета себестоимости, основан на расчете нормативной себестоимости единицы продукции, выявлении и учете отклонений от норм и нормативов.

Комбинированный способ, исходя из названия, представляет собой сочетание нескольких указанных выше способов калькулирования себестоимости продукции. Как правило, применяется, когда ни один из вышеперечисленных способов применить невозможно.

Методом учета затрат на производство и калькуляции себестоимости продукции называется совокупность используемых приемов учета производственных затрат и калькуляции себестоимости, которые обеспечивают контроль затрат и точность калькуляции себестоимости.

В разнообразных производствах наиболее распространены и являются основными следующие методы учета затрат и калькуляции себестоимости: нормативный, позаказный, попередельный, попроцессный.

Нормативный метод применяют в отраслях обрабатывающей промышленности с массовым и серийным производством. Сущность его заключается в следующем: отдельные виды затрат учитываются по текущим нормам, предусмотренным нормативными калькуляциями, обособленно ведут оперативный учет отклонений фактических затрат от текущих норм.

Позаказный метод применяют на ремонтных работах и некоторых других производствах. При данном методе объектом учета является отдельный производственный заказ. Для учета затрат на каждый заказ открывают отдельный аналитический счет с указанием шифра заказа. При этом методе учета все затраты считаются незавершенным производством вплоть до окончания заказа.

Попередельный метод применяется в производствах с комплексным использованием сырья, а также в отраслях промышленности с массовым и крупносерийным производством, где обрабатываемое сырье и материалы проходят последовательно несколько фаз обработки. Различают бесполуфабрикатный и полуфабрикатный варианты попередельного метода учета затрат и калькулирования. При первом варианте ограничиваются учетом затрат по каждому переделу. При втором варианте движения полуфабрикатов из цеха в цех оформляют бухгалтерскими записями и калькулируют себестоимость полуфабрикатов после каждого передела.

Попроцессный метод учета затрат применяют в отраслях с ограниченной номенклатурой продукции и там, где незавершенное производство отсутствует или незначительно. Примером такой отрасли может служить угольная промышленность.

Отражение затрат на производство на счетах бухгалтерского учета

Отражение в бухгалтерском учете информации о затратах на производство и расходах на продажу производится в соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н.

Учет затрат на производство: проводки

Учет затрат осуществляется на счетах: 20 «Основное производство», 21 «Полуфабрикаты собственного производства», 23 «Вспомогательные производства», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы», 28 «Брак в производстве», 29 «Обслуживающие производства и хозяйства», 44 «Расходы на продажу».

Не все организации применяют для учета затрат на производство все вышеперечисленные счета бухгалтерского учета. Хозяйствующие субъекты имеют право выбирать и закреплять в рабочем плане счетов только те из них, которые отражают специфику и масштаб их деятельности.

Па счете 20 «Основное производство» обобщается информация о затратах производства, результатом которого является продукция (работы, услуги), готовая к продаже покупателям. Сальдо (остаток) по счету 20 «Основное производство» свидетельствует о незаконченном процессе производства, о неизрасходованных в полной мере вложенных ресурсах.

Счет 26 «Общехозяйственные расходы» предназначен для обобщения информации о затратах для нужд управления. На этом счете отражаются административно-управленческие расходы, расходы на содержание общехозяйственного персонала, не связанного с производственным процессом; амортизационные отчисления и расходы на ремонт основных средств управленческого и общехозяйственного назначения; арендная плата за помещения общехозяйственного назначения, расходы по оплате информационных, аудиторских, консультационных услуг и другие управленческие расходы. Данный счет сальдо иметь не должен. Он может закрываться либо на счет 20 «Основное производство», либо на счет 90 «Продажи». Если суммы из кредита счета 26 «Общехозяйственные расходы» переносятся в дебет счета 20 «Основное производство», то формируется полная себестоимость. При списании кредитовых оборотов счета 26 «Общехозяйственные расходы» в дебет счета 90 «Продажи» формируется сокращенная или производственная себестоимость.

Вся информация о расходах, связанных с продажей продукции, товаров, работ и услуг, отражается на счете 44 «Расходы па продажу». Производственные организации на данном счете учитывают расходы на упаковку готовой продукции, расходы по доставке продукции на станцию отправления, погрузке в вагоны, суда, автомобили и другие транспортные средства; комиссионные сборы (отчисления), уплачиваемые сбытовым и другим посредническим организациям; по содержанию помещений для хранения продукции в местах ее продажи и оплате труда продавцов в организациях, занятых сельскохозяйственным производством; па рекламу; на представительские расходы; другие аналогичные по назначению расходы.

Торговые организации, использующие счет 44 «Расходы на продажу», имеют возможность отражать на данном счете все затраты, связанные с организацией и осуществлением деятельности по продаже товаров.

В том случае, если производственная организация осуществляет продажу собственной продукции, то на счете 20 «Основное производство» будут отражаться затраты на ее производство, а на счете 44 «Расходы на продажу» должны найти отражение все затраты, связанные с ее продажей (упаковка, транспортировка, хранение).

Поскольку все указанные выше счета отражают затраты организации, то бухгалтерские записи на них будут аналогичны.

Пример 6.1

Организация производит офисные шкафы. В бухгалтерском учете списание всех необходимых для производственного цикла ресурсов отражено проводками, представленными в табл. 6.1.

Таблица 6.1

Содержание хозяйственной операции Дебет Кредит
Затраты на производство
Отпущены материалы в производство 20 «Основное производство» 10 «Материалы»
Начислена заработная плата рабочим, занятым в производстве шкафов 20 «Основное производство» 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда»
Произведены начисления страховых взносов от суммы заработной платы работников, занятых в производстве 20 «Основное производство» 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению»
>Начислена амортизация по производственному оборудованию 20 «Основное производство» 02 «Амортизация основных средств»
Акцептован счет за электроэнергию, израсходованную производственным цехом 20 «Основное производство» 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»
Акцептован счет за обязательное повышение квалификации работников цеха 20 «Основное производство» 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»
Затраты на управление
Переданы канцелярские принадлежности в бухгалтерию и секретариат 26 «Общехозяйственные расходы» 10 «Материалы»
Начислена заработная плата работникам аппарата управления 26 «Общехозяйственные расходы» 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда»
Произведены начисления страховых взносов от суммы заработной платы аппарата управления 26 «Общехозяйственные расходы» 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению»
Начислена амортизация по компьютерной технике, используемой аппаратом управления 26 «Общехозяйственные расходы» 02 «Амортизация основных средств»
Акцептован счет за электроэнергию, используемую аппаратом управления 26 «Общехозяйственные расходы» 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»
Акцептован счет за аренду офиса 26 «Общехозяйственные расходы» 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»
Отражены затраты по командировке сотрудника 26 «Общехозяйственные расходы» 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»

Вопросы и задания для самоконтроля

  1. В чем заключается сущность затрат на производство и но каким признакам можно их классифицировать?

  2. Назовите элементы затрат.
  3. Как группируются затраты но статьям калькуляции?
  4. Какие способы учета затрат возможны?
  5. На каких счетах осуществляется отражение затрат на производство?
  6. Могут ли производственные организации использовать в системе учета счет 44 «Расходы на продажу»? Обоснуйте ответ.
  7. Где в бухгалтерском балансе можно найти информацию о незавершенном производстве?
  8. Возможно ли наличие сальдо но счету 26 «Общехозяйственные расходы»? Обоснуйте ответ.
  9. Какие бухгалтерские записи характерны для раскрытия процесса формирования себестоимости продукции?

Содержание и сокращенная версия работы

Введение 2
1 Общая характеристика расходов на подготовку и освоение новых видов продукции и производств 4
1.1 Расходы на подготовку и освоение новых видов продукции и производств 4
1.2 Способы списания затрат на освоение новых видов продукции и производств 11
2 Учет расходов на подготовку и освоение новых видов продукции и производств 14
2.1 Организация и проведение работ по подготовке и освоению новых видов продукции и производств 14
2.2 Составление калькуляции на подготовку и освоение новых видов продукции и производств 16
3 Перспективы учета затрат на подготовку и освоение новых видов продукции и производств 22
3.1 Процесс автоматизации учета 22
3.2 Перспективы учета затрат на подготовку и освоение новых видов продукции и производств 33
Заключение 36
Список использованных источников 38

Введение

Для обеспечения конкурентоспособности коммерческие организации проводят научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы (НИОКР) в целях разработки новой продукции, внедрения современных технологий. К научно-исследовательским работам относятся работы, связанные с осуществлением научной (научно-исследовательской), научно-технической деятельности и экспериментальных разработок. Определения указанных видов деятельности даны в ст.2 Федерального закона от 23.08.96 № 127-ФЗ "О науке и государственной научно-технической политике".

Научная (научно-исследовательская) деятельность — это деятельность, направленная на получение и применение новых знаний. Если исследование направлено на применение новых знаний для достижения практических целей и решения конкретных задач, оно называется прикладным научным исследованием.

Научно-техническая деятельность — это деятельность, направленная на получение и применение новых знаний для решения технологических, инженерных, экономических, социальных, гуманитарных и иных проблем, обеспечения функционирования науки, техники и производства как единой системы.

Экспериментальные разработки — это деятельность, которая основана на знаниях, приобретенных в результате проведения научных исследований или на основе практического опыта, и направлена на создание новых материалов, продуктов, процессов, устройств, услуг, систем или методов и их дальнейшее совершенствование.

Коммерческие организации могут проводить НИОКР собственными силами или заключать договоры на выполнение работ с другими специализированными организациями и учреждениями.

Каждое предприятие заинтересовано в том, чтобы расширить рынок сбыта своей продукции и повысить ее конкурентоспособность. Один из способов достичь этого — обновить производство, открыть новые цехи, начать выпускать новые товары. Разумеется, это требует крупных капиталовложений и инвестиций. Но предположим, что инвестор найден и на предприятии начались работы по подготовке нового производства. Возникает вопрос: как нужно учитывать затраты на них? Можно ли на сумму таких затрат уменьшать налогооблагаемую прибыль? Таким образом, тема работы является актуальной, так как правильное применение процедуры учета расходов на подготовку и освоение новых видов продукции и производств поможет предприятию сэкономить средства на налогах и избежать штрафных санкций.

Цель курсовой работы Ц раскрыть и проанализировать существующие методы государственной поддержки малого бизнеса.

Задачами курсовой работы являются:

Дать общую характеристику расходов на подготовку и освоение новых видов продукции и производств;

Исследование системы учета расходов на подготовку и освоение новых видов продукции и производств;

Изучение перспектив учета затрат на подготовку и освоение новых видов продукции и производств;

Выявление путей совершенствования учета затрат на подготовку и освоение новых видов продукции и производств путем автоматизации системы бухгалтерского учета.

Объектом исследования является система бухгалтерского учета на предприятии.

Предмет исследования Ц затраты на подготовку и освоение новых видов продукции и производств предприятия.

Теоретической и методологической основой исследования являются статьи, публикации в прессе, социологические и экономические исследования, монографии, статистические данные и бухгалтерская отчетность.

Заключение

Расходы будущих периодов — это затраты, произведенные в отчетном периоде, но относящиеся к будущим отчетным периодам. Основную часть расходов будущих периодов в организациях составляют расходы на подготовку и освоение производства. Кроме того, к расходам будущих периодов относят: расходы по ремонту основных средств в сезонных отраслях промышленности (когда не создается ремонтный фонд); расходы по оплате аренды объектов основных средств или их отдельных частей (помещений); расходы на рекламу; на приобретение лицензий; расходы, связанные с оплатой услуг телефонной и радиосвязи, перечисляемой за последующие периоды, и др.

Учет затрат на подготовку и освоение новых видов продукции и производств осуществляют по дебету активного счета 97 "Расходы будущих периодов" с кредита соответствующих материальных, расчетных и других счетов (10, 50, 51, 69, 70, 76 и др.). Ежемесячно или в другие сроки учтенные на дебете счета 97 расходы списывают в дебет счетов 20, 23, 25, 26, 44 и др. Сроки списания расходов будущих периодов, а также соответствующие издержки или другие источники, на которые списываются указанные расходы, регламентируются законодательными и другими нормативными актами или определяются самими организациями. Из общего состава расходов будущих периодов отдельной калькуляционной статьей по счету 20 "Основное производство" отражают расходы по подготовке и освоению производства.

ПБУ 14/2000 не включает в состав нематериальных активов расходы, связанные с приобретением лицензий. В связи с этим расходы по приобретению лицензий целесообразно учитывать на счете 97 в качестве расходов будущих периодов. С кредита счета 97 стоимость лицензий в течение срока их действия списывается равномерно по месяцам на счет 26 "Общехозяйственные расходы" или 44 "Расходы на продажу".

В состав расходов на подготовку и освоение новых видов продукции и производств включаются:

стоимость материально-производственных запасов и услуг сторонних организаций (физических лиц), используемых при выполнении указанных работ (за исключением НДС и иных возмещаемых налогов);

затраты на оплату труда и другие выплаты работникам, непосредственно занятым при выполнении указанных работ по трудовому договору;

отчисления на социальные нужды (единый социальный налог и др.);

стоимость специального оборудования и специальной оснастки, предназначенных для использования в качестве объектов испытаний и исследований;

амортизация объектов основных средств и нематериальных активов, используемых при выполнении указанных работ;

затраты на содержание и эксплуатацию научно-исследовательского оборудования, установок, сооружений и иного имущества;

общехозяйственные расходы, если они непосредственно связаны с выполнением данных работ, и др.

Рассмотренный комплекс вопросов данной курсовой работе показал необходимость автоматизации бухгалтерского и налогового учета в целом, так и учета затрат на подготовку и освоение новых видов продукции и производств в частности, так как это отвечает интересам предприятия в целях максимизации прибыли и исключения расходов на оплату претензий со стороны налоговых органов.


Список использованных источников

1. Гражданский кодекс Российской Федерации от 26 января 1996 г. N 14-ФЗ, СЗ РФ от 29 января 1996 г. N 5 ст. 410.

2. Налоговый кодекс Российской Федерации, СЗ РФ от 7 августа 2000 г. N 32 ст. 3340

3. Федеральный закон от 8 августа 2001 г. N 128-ФЗ "О лицензировании отдельных видов деятельности", СЗ РФ от 13 августа 2001 г., N 33 (Часть I), ст. 3430.

4. Приказ Минфина РФ от 6 мая 1999 г. N 33н "Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99"// Библиотечка Российской газеты, 2004 г., выпуск N 8.

5. Приказ Минфина РФ от 19 ноября 2002 г. N 115н "Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету "Учет расходов на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы" ПБУ 17/02", журнал "Нормативные акты для бухгалтера" от 8 января 2003 г., N 1.

6. Приказ Минфина РФ от 6 мая 1999 г. N 33н "Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99"// Газета "Экономика и жизнь", 1999 г., N 24.

7. Андреев В.К., Степанюк Л.Н., Остроухова В.И. Правовое регулирование предпринимательской деятельности: Учебное пособие. — М.: Бухгалтерский учет, 2003.

8. Андросов А.М. Бухгалтерский учет и отчетность в России. — М.: МЕНАТЕП — ИНФОРМ, 2004.

9. Букина Г.Н., Мищенко Н.Ю., Палий Е.В. Бухгалтерский учет. Экспресс — курс. — М.: ИНФРА-М, ЭКОР, 2004.

10. Бухгалтерский учет и аудит в строительстве: Учеб. пособие / Под ред. В.А. Лукинова. — М.: Юрайт, 2003.

11. Гоголев А.К. Бухгалтерский учет на компьютере. Практическое пособие по организации учета с использованием компьютера. — М.: ИНФРА-М, 2001.

12. Годовой отчет-2003 / Под ред. В.И. Мещерякова. — М.: Бератор-Пресс, 2003.

13. Гончаров К.Н., Середа Т.П. Бухгалтерские проводки / Под общ. ред. В.П. Астахова. — Ростов н/Д: Феникс, 2004.

14. Донцова Л.В., Никифорова Н.А. Анализ бухгалтерской отчетности.

Отражение затрат основного производства на счетах бухгалтерского учета.

— М.: ИКЦ "ДИС", 2003.

15. Друри К. Введение в управленческий и производственный учет: Пер. с англ. / Под ред. С.А. Табалиной. — М.: Аудит, 2004.

16. Ковалев В.В. Введение в финансовый менеджмент. — М.: Финансы и статистика, 2003.

17. Кожинов В.Я. Бухгалтерский учет на основе Налогового кодекса. Пособие для начинающих. — М.: ФКК, 2004.

18. Кожинов В.Я. Бухгалтерский учет. Прогнозирование финансового результата. Учебно-методическое пособие. — М.: Экзамен, 2002.

19. Кожинов В.Я. План и корреспонденция счетов бухгалтерского учета. 7000 типовых проводок. — М.: Экзамен, 2002.

20. Коласс Б. Управление финансовой деятельностью предприятия. Проблемы концепции и методы: Учебное пособие/Пер. с франц. под ред. проф. В.Я. Соколова. — М.: Финансы, ЮНИТИ, 2002.

21. Кондраков Н.П. Бухгалтерский учет: Учебное пособие. — М.: ИНФРА-М, 2002.

22. Медведев М.Ю. Положения по бухгалтерскому учету (ПБУ): Постатейные комментарии. — М.: ИД ФБК-ПРЕСС, 2004.

23. Международная торговля: финансовые операции, страховые и другие услуги / Пер. с англ. — К.: Торгово-издательское бюро BHV, 1994.

Понятия сезонного производства и сезонных работ

В общем смысле под сезонным производством понимают производство продукции, оказание услуг, выполнение работ организацией или индивидуальным предпринимателем в течение определенной части года (времени года), что связано с природными, климатическими условиями в регионе, на территории которого осуществляется предпринимательская деятельность.

Официальные понятия сезонного производства (работ) приведены в Налоговом кодексе РФ и Трудовом кодексе РФ.

Сезонное производство — производство, осуществление которого непосредственно связано с природными, климатическими условиями и со временем года. Данное понятие применяется в отношении организации и индивидуального предпринимателя, если в определенные налоговые периоды (квартал, полугодие) их производственная деятельность не осуществляется в силу природных и климатических условий (ст. 11 НК РФ).

Сезонными признаются работы, которые в силу климатических и иных природных условий выполняются в течение определенного периода (сезона), не превышающего, как правило, шести месяцев.

Отражение затрат в управленческом учете

Перечни сезонных работ, в том числе отдельных сезонных работ, проведение которых возможно в течение периода (сезона), превышающего шесть месяцев, и максимальная продолжительность указанных отдельных сезонных работ определяются отраслевыми (межотраслевыми) соглашениями, заключаемыми на федеральном уровне социального партнерства (ст. 293 ТК РФ).

Перечни сезонных отраслей приведены в Постановлениях Правительства РФ от 04.07.2002 № 498, от 06.04.1999 № 382, Постановлении Совмина РСФСР от 04.07.1991 № 381, Постановлением НКТ СССР от 11.10.1932 № 185.

В частности, к сезонным относятся растениеводство, механизированные работы в полевых условиях, заготовки сельскохозяйственной продукции и сырья, торфяная промышленность, лесозаготовительная промышленность, лесосплав, сезонные отрасли рыбного хозяйства, мясной и молочной промышленности, сахарная и консервная отрасли, добыча и производство строительных материалов, добыча благородных металлов, перевозки пассажиров, грузов и погрузочно-разгрузочные работы в районах с ограниченными сроками навигации и др.

Специфика работы сезонного предприятия

В работе сезонного предприятия есть рабочие периоды и периоды межсезонья (сезонных перерывов), являющиеся частью технологического процесса.

У сезонного предприятия получение доходов (выручки) приходится на рабочий период. Расходы такое предприятие несет в течение всего года: и в рабочий период, и в период сезонного перерыва. При этом часть расходов, производимых в межсезонье, связана с подготовкой к рабочему периоду.

Учет расходов в бухгалтерском учете

Расходы, осуществленные сезонным предприятием в течение рабочего периода, учитываются в общеустановленном порядке на счетах учета затрат.

Расходы, осуществляемые в межсезонный период следует классифицировать на:

1) расходы, относящиеся к подготовке к рабочему периоду (например, ремонт, техническое обслуживание, содержание основных средств и инвентаря; работы, связанные с подготовкой территории к сезону; услуги сторонних организаций по заключению договоров и др.);

2) текущие административно-хозяйственные расходы (например, зарплата административно-управленческого персонала, социальные отчисления на эту заработную плату, коммунальные платежи, содержание офисного помещения, служебного автотранспорта и т.д.).

Согласно Инструкции к Плану счетов (утв. приказом Минфина РФ от 31.10.2000 № 94н) расходы, связанные с подготовительными к производству работами в связи с их сезонным характером, отражаются по дебету счета 97 «Расходы будущих периодов». Учтенные на счете 97 расходы списываются в дебет счетов учета затрат в порядке, установленном приказом руководителя организации. Аналитический учет по счету 97 "Расходы будущих периодов" ведется по видам расходов.

Согласно п. 37 "Основных положений по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции на промышленных предприятиях" (утв. Госпланом СССР, Госкомцен СССР, Минфином СССР, ЦСУ СССР 20.07.1970) в период сезонных перерывов в работе все расходы на обслуживание производства и управление представляют собой расходы будущих периодов.

Таким образом, расходы, произведенные в период сезонного перерыва, учитываются следующим образом:

— расходы, связанные с подготовкой к сезону (рабочему периоду) – относятся в дебет счета 97 на конкретную статью затрат;

— административно-хозяйственные расходы в течение месяца относятся в дебет счета 26 и по окончании месяца списываются в дебет счета 97 по статье затрат «Управленческие расходы» (Дебет 97 Кредит 26).

В бухгалтерской учетной политике следует установить статьи затрат (номенклатуру), в разрезе которых ведется аналитический учет на счете 97, а также порядок отнесения (списания) соответствующих затрат в расходы рабочего периода.

Например, учетной политикой организации установлено, что управленческие расходы ежемесячно списываются:

— в рабочий период в дебет счета 90 «Продажи» (Дебет 90, субсчет «Управленческие расходы» Кредит 26);

— в межсезонный период в дебет счета 97 (Дебет 97, субсчет «Управленческие расходы межсезонного периода» Кредит 26) с последующим равномерным отнесением в течение рабочего периода в дебет счета 90 «Продажи» (Дебет 90, субсчет «Управленческие расходы» Кредит 97, субсчет «Управленческие расходы межсезонного периода»).

Амортизация в бухгалтерском учете

Пунктом 19 ПБУ 6/01 «Учет основных средств» (утв. приказом Минфина РФ от 30.03.2001 № 26н) установлено, что по основным средствам, используемым в организациях с сезонным характером производства, годовая сумма амортизационных отчислений начисляется равномерно в течение периода работы организации в отчетном году.

В п. 56 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств (приказ Минфина РФ от 13.10.2003 N 91н) приведен такой пример.

Организация, осуществляющая речные перевозки грузов в течение 7 месяцев в году, приобрела объект основных средств, первоначальная стоимость которого составляет 200 тыс. руб., срок полезного использования 10 лет. Годовая норма амортизационных отчислений составляет 10 процентов (100% : 10 лет). Годовая сумма амортизационных отчислений в размере 20 тыс. рублей (200 000 руб. х 10%) начисляется равномерно в течение 7 месяцев работы в отчетном году.

Таким образом, в каждом календарном году ежемесячная сумма амортизации составит:

— в течение 7 месяцев (рабочий период) – 2 857,14 руб.;

— в течение 5 месяцев (сезонный перерыв) – 0 руб.

Поскольку в бухгалтерском учете амортизация начисляется только в рабочий период, то суммы начисленной амортизации относятся на счета учета затрат в порядке, установленном учетной политикой организации.

Обратите внимание! Указанная норма применяется к основным средствам, задействованным в сезонном производстве продукции (работ, услуг). Амортизация по основным средствам, используемым для административно-хозяйственных нужд, начисляется в общеустановленном порядке с отнесением на общехозяйственные расходы (Дебет 26 Кредит 02).

Налоговый учет

Глава 25 НК РФ не содержит специальных норм по учету расходов в сезонном производстве.

В силу абз. 1 п. 1 ст. 272 НК РФ расходы, принимаемые для целей налогообложения прибыли, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся. Соответственно, организация вправе отражать все расходы, произведенные в период сезонного перерыва, в тех отчетных периодах, на который приходится этот перерыв.

Если же организация стремится сблизить бухгалтерский и налоговый учет, она вправе воспользоваться нормой абз. 2 п. 1 ст. 272 НК РФ, согласно которой в случае, если связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем, то расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно. При этом в Налоговом кодексе не раскрыто содержание понятий «четко» и «косвенным путем». Соответственно, могут быть использованы допустимые содержания указанных понятий.

В случае сезонного производства можно говорить о том, что расходы, понесенные в межсезонный период, обеспечивают получение доходов в рабочий период. Исходя из этого, налогоплательщик может в учетной политике для целей налогообложения установить порядок признания расходов, понесенных в период сезонного перерыва, по аналогии с бухгалтерским учетом.

Что касается амортизации, то в налоговом учете она должна начисляться по правилам, установленным статьями 259 – 259.3 НК РФ, в течение отчетного (налогового) периода без приостановки на период сезонного перерыва.

О применении ПБУ 18

При отражении сезонным предприятием для целей налогообложения прибыли расходов в общеустановленном главой 25 НК РФ порядке возникает ситуация, когда расходы межсезонья в налоговом учете будут признаны раньше, чем в бухгалтерском учете. Однако, в последующем (в рабочем периоде) указанные расходы будут признаны и в бухгалтерском учете.

Следовательно, по правилам ПБУ 18/02 (утв. приказом Минфина РФ от 19.11.2002 № 114н) в бухгалтерском учете возникают налогооблагаемые временные разницы и отложенные налоговые обязательства.

Для целей ПБУ 18/02 под временными разницами понимаются доходы и расходы, формирующие бухгалтерскую прибыль (убыток) в одном отчетном периоде, а налоговую базу по налогу на прибыль – в другом или в других отчетных периодах (п. 8 ПБУ 18/02). В данном случае под «отчетным периодом» понимается отчетный период для целей бухгалтерского учета.

Таким образом, если указанные разницы возникают и погашаются в пределах одного календарного года (то есть расходы межсезонья полностью признаются в рабочем периоде в пределах календарного года), то организация вправе не отражать в бухгалтерском учете налогооблагаемые временные разницы и отложенные налоговые обязательства, поскольку это никоим образом не повлияет на показатель текущего налога на прибыль за календарный год и показатель расчетов с бюджетом по налогу на прибыль на 31декабря отчетного года. Решение о неотражении в учете временных разниц, возникающих и погашаемых в пределах календарного года, следует закрепить в бухгалтерской учетной политике.