По договору комиссии

Содержание

КОМИССИОНЕР

сторона договора комиссии, которая обязуется по поручению другой стороны (комитента) за вознаграждение заключить с третьим лицом сделку от своего имени, но в интересах и за счет комитента.

Оцените определение:

КОМИССИОНЕР

в гражданском праве сторона договора комиссии, которая обязуется по поручению другой стороны (комитента) за вознаграждение заключить с третьим лицом сделку от своего имени, но в интересах и за счет комитента.

Оцените определение:

КОМИССИОНЕР

фр. comissionnaire от лат. comissio — поручение) — в гражданском праве — сторона договора комиссии, которая обязуется по поручению другой стороны (комитента) за вознаграждение заключить с третьим лицом сделку от своего имени, но в интересах и за счет комитента.

Оцените определение:

Комиссионер

Сторона в договоре торговой комиссии (см.). По поручению другой стороны (комитента) комиссионер за определенное комиссионное вознаграждение обязуется совершить для комитента и за его счет одну или несколько сделок от своего имени. По сделкам, совершенным комиссионером с третьими лицами, права и обязанности возникают между комиссионером и третьим лицом, однако комиссионер, если иное не установлено соглашением сторон не отвечает перед комитентом за исполнение третьим лицом сделки, совершенной комиссионером за счет комитента.

Оцените определение:

Комиссионер

Сторона в договоре торговой комиссии (см.). По поручению другой стороны (комитента) комиссионер за определенное комиссионное вознаграждение обязуется совершить для комитента и за его счет одну или несколько сделок от своего имени.

Бухгалтерский учет у комиссионера: практические ситуации

По сделкам, совершенным комиссионером с третьими лицами, права и обязанности возникают между комиссионером и третьим лицом, однако комиссионер, если иное не установлено соглашением сторон (см. делькредере), не отвечает перед комитентом за исполнение третьим лицом сделки, совершенной комиссионером за счет комитента.

Оцените определение:

Договор комиссии — довольно распространенный вид договора у субъектов хозяйствования — относится к договорам, направленным на предоставление услуг. В данном смысле договор комиссии схож с договором поручения: и тот и другой являются формами посредничества.

Комитент и комиссионер — это…

Однако если договор поручения предполагает, что одна сторона в интересах другой стороны может совершать различные юридические действия, в том числе и по исполнению обязанностей либо по осуществлению прав представляемого лица, то по договору комиссии комиссионер обязуется по поручению комитента совершить одну или несколько сделок. Предметом договора комиссии является лишь совершение сделок.

Статья 990. Договор комиссии

По договору комиссии одна сторона (комиссионер) обязуется по поручению другой стороны (комитента) за вознаграждение совершить одну или несколько сделок от своего имени, но за счет комитента.

По сделке, совершенной комиссионером с третьим лицом, приобретает права и становится обязанным комиссионер, хотя бы комитент и был назван в сделке или вступил с третьим лицом в непосредственные отношения по исполнению сделки.

Договор комиссии может быть заключен на определенный срок или без указания срока его действия, с указанием или без указания территории его исполнения, с обязательством комитента не предоставлять третьим лицам право совершать в его интересах и за его счет сделки, совершение которых поручено комиссионеру, или без такого обязательства, с условиями или без условий относительно ассортимента товаров, являющихся предметом комиссии.

При исполнении договора комиссии возникают правоотношения между комитентом и комиссионером (внутренние отношения) и отношения между комиссионером и третьим лицом (внешние отношения).

Комитент – сторона в договоре комиссии, в пользу которой комиссионер выполняет условия договора.

Комиссионер – сторона договора комиссии, которая обязуется по поручению другой стороны (комитента) за вознаграждение заключить с третьим лицом сделку от своего имени, но в интересах и за счет комитента.

ОБЯЗАННОСТИ КОМИТЕНТА: уплатить комиссионеру вознаграждение после исполнения договора, а также в случае его неисполнения по причинам, зависящим от него, и при этом возместить комиссионеру понесенные им расходы; заявить комиссионеру в разумный срок по получении от него извещения о совершении сделки по цене выше согласованной с ним, о несогласии принять такую покупку (если комиссионер принимает разницу в цене на свой счет, то комитент обязан принять такую покупку); принять от комиссионера все исполненное по договору; осмотреть имущество, приобретенное для него комиссионером, и известить последнего без промедления о недостатках имущества; освободить комиссионера от обязательств, принятых им на себя перед третьим лицом, по исполнении комиссионного поручения; уведомить комиссионера о прекращении договора (если он был заключен без указания срока действия) не позднее чем за 30 дней; незамедлительно распорядиться своим имуществом, находящимся в ведении комиссионера, в случае отмены поручения, а также распорядиться таким имуществом в течение 15 дней со дня получения уведомления комиссионера об отказе исполнить поручение.
ПРАВА КОМИТЕНТА: право собственности на вещи, приобретенные им за свой счет, но поступившие от него комиссионеру; в любое время отказаться от исполнения договора, отменив свое поручение; не вправе вступать в непосредственные отношения с субкомиссионером без согласия комиссионера до прекращения договора.
ОБЯЗАННОСТИ КОМИССИОНЕРА: исполнить поручение на наиболее выгодных для комитента условиях; сообщить комитенту о неисполнении третьим лицом сделки, заключенной с ним, собрать необходимые доказательства и по требованию комитента передать ему права по такой сделке с соблюдением правил об уступке прав требования; возместить комитенту разницу в случае продажи имущества по цене ниже согласованной с ним; представить комитенту отчет и передать ему все полученное по договору.
ПРАВА КОМИССИОНЕРА: на вознаграждение и на возмещение понесенных расходов, если договор не был исполнен по причинам, зависящим от комитента; на вознаграждение за сделки, совершенные им до прекращения договора в случае, если комиссионер отказался от исполнения поручения комитента; на половину дополнительной выгоды, если комиссионер совершил сделку на условиях более выгодных, чем те, кот. были ему указаны; на заключение договора субкомиссии; на отступление от указаний комитента в интересах последнего, если не мог предварительно запросить комитента либо не получил ответа на свой запрос в разумный срок. Комиссионеру-предпринимателю может быть предоставлено комитентом право отступать от его указаний без предварит. запроса; на удержание находящихся у него вещей, подлежащих передаче комитенту, и причитающихся ему денежных сумм из всех сумм, поступивших к нему за счет комитента.
КОМИССИОНЕР НЕ ИМЕЕТ ПРАВА: на возмещение расходов на хранение находящегося у него имущества комитента, если в законе или договоре установлено иное; на отказ от исполнения договора, за исключением случая, когда он заключен без указания срока его действия.

Предыдущаястатья:Договор поручения. Стороны в договоре поручения, их права и обязанности Следующая статья:Агентский договор. Стороны в агентском договоре, их права и обязанности

Ответ

В соответствии со статьей 990 ГК РФ по договору комиссии одна сторона (комиссионер) обязуется по поручению другой стороны (комитента) за вознаграждение совершить одну или несколько сделок от своего имени, но за счет комитента.

По сделке, совершенной комиссионером с третьим лицом, приобретает права и становится обязанным комиссионер, хотя бы комитент и был назван в сделке или вступил с третьим лицом в непосредственные отношения по исполнению сделки.

Комитент обязан уплатить комиссионеру вознаграждение, а в случае, когда комиссионер принял на себя ручательство за исполнение сделки третьим лицом (делькредере), также дополнительное вознаграждение в размере и в порядке, установленных в договоре комиссии (пункт 1 статьи 991 ГК РФ).

Вещи, поступившие к комиссионеру от комитента либо приобретенные комиссионером за счет комитента, являются собственностью последнего (пункт 1 статьи 996 ГК РФ).

По исполнении поручения комиссионер обязан представить комитенту отчет и передать ему все полученное по договору комиссии. Комитент, имеющий возражения по отчету, должен сообщить о них комиссионеру в течение тридцати дней со дня получения отчета, если соглашением сторон не установлен иной срок. В противном случае отчет при отсутствии иного соглашения считается принятым (статья 999 ГК РФ).

Комитент обязан помимо уплаты комиссионного вознаграждения, а в соответствующих случаях и дополнительного вознаграждения за делькредере возместить комиссионеру израсходованные им на исполнение комиссионного поручения суммы.

Комиссионер не имеет права на возмещение расходов на хранение находящегося у него имущества комитента, если в законе или договоре комиссии не установлено иное (статья 1001 ГК РФ).

Комиссионер вправе в соответствии со статьей 410 ГК РФ удержать причитающиеся ему по договору комиссии суммы из всех сумм, поступивших к нему за счет комитента. Однако кредиторы комитента, пользующиеся в отношении очередности удовлетворения их требований преимуществом перед залогодержателями, не лишаются права на удовлетворение этих требований из удержанных комиссионером сумм (статья 997 (статья 997 ГК РФ).

Учитывая вышеприведенные нормы ГК РФ, рассмотрим порядок учета у комитента операций по реализации товара.

Бухгалтерский учет.

В соответствии с пунктом 5 ПБУ 9/99 выручка от продажи товара признается доходом от обычных видов деятельности.

Согласно пункту 12 ПБУ 9/99 выручка признается в бухгалтерском учете при наличии следующих условий:

а) организация имеет право на получение этой выручки, вытекающее из конкретного договора или подтвержденное иным соответствующим образом;

б) сумма выручки может быть определена;

в) имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет увеличение экономических выгод организации. Уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет увеличение экономических выгод организации, имеется в случае, когда организация получила в оплату актив либо отсутствует неопределенность в отношении получения актива;

г) право собственности (владения, пользования и распоряжения) на продукцию (товар) перешло от организации к покупателю или работа принята заказчиком (услуга оказана);

д) расходы, которые произведены или будут произведены в связи с этой операцией, могут быть определены.

Поскольку на момент передачи товара комиссионеру перехода права собственности не происходит, то оснований для признания выручки нет.

В связи с этим, на основании Инструкции по применению Плана счетов товар, переданный комиссионеру, отражается в учете Организации-комитента на счете 45 «Товары отгруженные» в корреспонденции со счетом 41 «Товары».

Согласно Инструкции по применению Плана счетов счет 45 «Товары отгруженные» предназначен для обобщения информации о наличии и движении отгруженной продукции (товаров), выручка от продажи которой определенное время не может быть признана в бухгалтерском учете (например, при экспорте продукции). На этом счете учитываются также готовые изделия, переданные другим организациям для продажи на комиссионных началах.

Товары отгруженные учитываются на счете 45 «Товары отгруженные» по стоимости, складывающейся из фактической производственной себестоимости и расходов по отгрузке продукции (товаров) (при их частичном списании).

Рассмотрим порядок документального оформления передачи товара комиссионеру.

В соответствии с пунктом 1 статьи 9 Закон на № 402-ФЗ каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом.

Пунктом 2 Закона № 402-ФЗ установлено, что обязательными реквизитами первичного учетного документа являются:

1) наименование документа;

2) дата составления документа;

3) наименование экономического субъекта, составившего документ;

4) содержание факта хозяйственной жизни;

5) величина натурального и (или) денежного измерения факта хозяйственной жизни с указанием единиц измерения;

6) наименование должности лица (лиц), совершившего (совершивших) сделку, операцию и ответственного (ответственных) за ее оформление, либо наименование должности лица (лиц), ответственного (ответственных) за оформление свершившегося события;

7) подписи лиц, предусмотренных пунктом 6 настоящей части, с указанием их фамилий и инициалов либо иных реквизитов, необходимых для идентификации этих лиц.

Первичный учетный документ должен быть составлен при совершении факта хозяйственной жизни, а если это не представляется возможным — непосредственно после его окончания (пункт 3 статьи 9 Закона № 402-ФЗ).

Формы первичных учетных документов определяет руководитель экономического субъекта по представлению должностного лица, на которое возложено ведение бухгалтерского учета (пункт 4 статьи 9 Закона № 402-ФЗ).

Таким образом, в настоящее время формы первичных учетных документов устанавливаются организациями самостоятельно.

Соответственно, факт передачи товара комиссионеру может подтверждаться документом, составленным в произвольной форме, содержащим обязательные реквизиты, предусмотренные пунктом 2 статьи 9 Закона № 402-ФЗ.

Также, по нашему мнению, Организация вправе использовать формы первичных документов, утвержденные Постановлением Госкомстата РФ от 25.12.98 № 132, в том числе накладную ТОРГ-12.

Согласно Указаниям по применению данной накладной, ТОРГ-12 применяется для оформления продажи (отпуска) ТМЦ сторонней организации. То есть ТОРГ-12 используется не только для оформления продажи товара, но и при его отгрузке в иных случаях.

Во избежание спорных ситуаций, независимо от того каким документом (составленным в произвольной форме или по форме ТОРГ-12) будет оформляться передача товара комиссионеру, рекомендуем указывать в первичном документе, что товар передан по договору комиссии.

Как было указано выше, по исполнении поручения комиссионер обязан представить комитенту отчет и передать ему все полученное по договору комиссии.

В первую очередь следует отметить, что ГК РФ не содержит каких-либо требований ни к форме, ни к содержанию отчета комиссионера. Соответственно, данные вопросы должны быть решены по согласованию сторон договора комиссии, путем внесения в договор соответствующих условий.

По нашему мнению, поскольку отчет комиссионера представляет собой информацию о проделанной комиссионером работе, в отчете целесообразно указать информацию покупателе, о том какой товар (если на реализацию передан товар разной номенклатуры), в каком количестве, какого числа был отгружен (реализован) покупателю, а также цену реализации данного товара.

Этих данных, на наш взгляд, достаточно, чтобы комитент смог отразить в учете выручку от реализации и списать стоимость проданных товаров.

Вместе с этим, комитент обязан выплатить комиссионеру вознаграждение, а также возместить расходы на выполнение поручения. В связи с этим, на наш взгляд, сумма вознаграждения, а также перечень и размер возмещаемых расходов также могут быть отражены в отчете комиссионера, вместо оформления дополнительного документа, например, в виде акта оказанных услуг.

При этом следует отметить, что ГК РФ не предусматривает обязанности для комиссионера предоставлять комитенту документы (копии), подтверждающие понесенные комиссионером расходы. В связи с этим, во избежание возможных претензий в отношении указанных расходов, рекомендуем предусмотреть в договоре комиссии обязанность комиссионера предоставлять вместе с отчетом копии документов, подтверждающих понесенные им (и возмещаемые комитентом) расходы.

На основании предоставленного отчета, на дату отгрузки товара комиссионером покупателю, указанную в отчете комиссионера, Организация-комитент вправе признать в бухгалтерском учете выручку от реализации товара.

Согласно Инструкции по применению Плана счетов принятые на учет по счету 45 суммы списываются в дебет счета 90 одновременно с признанием выручки от продажи продукции (товаров) либо при поступлении извещения комиссионера о продаже переданных ему изделий.

В соответствии с пунктом 1 статьи 146 НК РФ операции по реализации товаров на территории Российской Федерации признаются объектом налогообложения по НДС.

Согласно пункту 1 статьи 167 НК РФ моментом определения налоговой базы, является наиболее ранняя из следующих дат:

1) день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав;

2) день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

Поскольку датой отгрузки (передачи) товаров признается дата первого по времени составления первичного документа, оформленного покупателю, т.е. дата отгрузки комиссионером товара покупателю, то, соответственно, у комитента моментом определения налоговой базы по НДС будет также дата отгрузки товара покупателю.

Соответственно, при получении отчета комиссионера, на дату отгрузки, указанную в этом отчете, у комитента возникает обязанность не только признать выручку от продажи, но и начислить НДС.

При этом у комитента возникает обязанность оформить счет-фактуру на стоимость реализованного товара.

В связи с этим, необходимо отметить следующее.

Порядок заполнения счетов-фактур установлен в Постановлении Правительства РФ от 26.12.11 № 1137 (далее — Постановление № 1137).

В соответствии с указанным Постановлением при составлении комитентом счета-фактуры, выставляемого комиссионеру, реализующему товары, от своего имени, в строке 6 счета-фактуры указывается полное или сокращенное наименование покупателя в соответствии с учредительными документами.

В связи с этим при составлении комитентом счетов-фактур в строке 6 указывается наименование фактического покупателя.

При этом согласно Постановлению № 1137, комитенты, реализующие товары по договору комиссии от имени комиссионера, регистрируют в книге продаж выданные комиссионеру счета-фактуры, в которых отражены показатели счетов-фактур, выставленных комиссионером покупателю.

Таким образом, в счете-фактуре, оформляемом комитентом, должен быть указан конечный покупатель. Поскольку как следует из вопроса, товары реализуются в розницу, то, соответственно, покупателем является физическое лицо.

Согласно пункту 7 статьи 168 НК РФ при реализации товаров за наличный расчет организациями (предприятиями) и индивидуальными предпринимателями, выполняющими работы и оказывающими платные услуги непосредственно населению, требования, установленные пунктами 3-4 статьи 168 НК РФ, по оформлению расчетных документов и выставлению счетов-фактур считаются выполненными, если продавец выдал покупателю кассовый чек или иной документ установленной формы.

То есть, комиссионер вправе не оформлять при продаже товара счета-фактуры, выдав покупателю, например, кассовый чек.

Соответственно, у комиссионера будет отсутствовать информация о покупателе, которая необходима комитенту для оформления счета-фактуры.

О том, каким образом, должен оформляться счет-фактура в такой ситуации, официальные разъяснения отсутствуют.

По нашему мнению, комитент в рассматриваемом случае, может в качестве покупателя указать общее наименование «физическое лицо», поставив в строках ИНН/КПП и адрес покупателя прочерки.

Несмотря на то, что такой порядок не предусмотрен НК РФ и Постановлением № 1137, по нашему мнению, он не повлечет для комитента каких-либо неблагоприятных последствий, так как ответственность за некорректное заполнение счета-фактуры продавцом (комитентом) не предусмотрена.

Кроме реализации, Организация-комитент также должна отразить вознаграждение комиссионеру.

Вознаграждение комиссионера в качестве коммерческих расходов признается расходом по обычным видам деятельности и отражается по дебету счета 44 «Расходы на продажу» в корреспонденции с кредитом счета 76 на дату утверждения отчета комиссионера (пункт 5, 7, 16 ПБУ 10/99).

В аналогичном порядке, по нашему мнению, учитываются расходы, возмещаемые комиссионеру, т.е. в составе коммерческих расходов на дату утверждения отчета

В случае, если комиссионер является плательщиком НДС, он выставит комитенту счет-фактуру с суммы своего вознаграждения.

2.3. Комиссионеры

По общему правилу, сумму НДС, предъявленную продавцом (исполнителем), налогоплательщик имеет право принять к вычету, при одновременном выполнении следующих условий (подпункт 1 пункта 2 статьи 171, пункт 1 статьи 172 НК РФ):

— товар (работа, услуга, имущественное право) используется в операциях подлежащих налогообложению НДС,

— товар (работа, услуга, имущественное право) принят на учет,

— предъявлены первичные документы,

— предъявлен правильно оформленный счет-фактура от продавца.

В случае, единовременного выполнения всех указанных условий комитент вправе принять к вычету, предъявленный ему комиссионером НДС.

Указанные условия действуют и в отношении НДС, выставляемого комиссионером комитенту от своего имени по возмещаемым расходам.

В случае, если комиссионер понес расходы в ходе выполнения поручения комитента, которые подлежат возмещению последним, комиссионер должен перевыставить предъявленный ему счет-фактуру комитенту.

При этом счет-фактура, предъявляемая комитенту, оформляется в порядке установленном Постановлением № 1137, т.е. с учетом следующих особенностей. Указываются:

-дата счета-фактуры, выставляемого продавцом комиссионеру

-полное или сокращенное наименование организации, оказавшей услуги комиссионеру;

-место нахождения организации, оказавшей услуги комиссионеру;

-идентификационный номер налогоплательщика и код причины постановки на учет организации, оказавшей услуги комиссионеру.

Таким образом, выставляемая комиссионером комитенту счет-фактура, оформляется не от имени комиссионера, а от имени оказавшей услуги (выполнившей работы и т.д.) организации. На основании такого счета-фактуры комитент вправе принять к вычету предъявленный ему НДС.

Учитывая вышесказанное, по нашему мнению, реализация товаров через комиссионера, а также расчеты с комиссионером за оказанные услуги, в бухгалтерском учете комитента отражаются следующим образом:

Дебет 45 Кредит 41 – переданы товары на комиссию. На дату документа, подтверждающего передачу комиссионеру товара;

Дебет 76.5комиссионер Кредит 90 – на дату отгрузки, указанную комиссионером в отчете, признана выручка от реализации товаров;

Дебет 90 Кредит 45 – на дату отгрузки, указанную комиссионером в отчете, списана стоимость товаров;

Дебет 90 Кредит 68 – на дату отгрузки, указанную комиссионером в отчете, начислен НДС со стоимости реализованных товаров;

Дебет 44 Кредит 76.5комиссионер – на дату утверждения отчета учтены расходы в виде вознаграждения комиссионеру;

Дебет 19 Кредит 76.5комиссионер – учтен НДС предъявленный комиссионером на сумму вознаграждения;

Дебет 44 Кредит 76.5комиссионер – на дату утверждения отчета учтены расходы, возмещаемые комиссионеру;

Дебет 19 Кредит 76.5комиссионер – учтен НДС предъявленный комиссионером с суммы, возмещаемых расходов;

Дебет 51 Кредит 76.5комиссионер – получена выручка от комиссионера;

Дебет 76.5комиссионер Кредит 51 – перечислены комиссионеру вознаграждение и возмещаемые расходы.

Налог на прибыль.

В целях исчисления налога на прибыль выручка от реализации товаров признается доходом от реализации на дату реализации товара комиссионером, указанную в его отчете (пункт 1 статьи 249, пункт 1 статьи 248, пункт 3 статьи 271 НК РФ).

При этом доход от реализации товаров комитент вправе уменьшить на стоимость приобретения реализованных товаров (подпункт 3 пункта 1 статьи 268 НК РФ).

Расходы в виде комиссионного вознаграждения, а также возмещаемых ему затрат, комитент вправе признать в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, на дату утверждения отчета комиссионера (подпункт 3 пункта 1 статьи 264, подпункт 3 пункта 7 статьи 272 НК РФ).

Таким образом, на дату реализации товара комиссионером у комитента возникает доход в сумме, соответствующей стоимости проданного товара, и расход в виде цены приобретения товара.

На дату утверждения отчета также возникает расход в идее суммы вознаграждения, уплачиваемого комиссионеру, и суммы возмещаемых ему затрат.

Положение по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99, утвержденное Приказом Минфина РФ от 06.05.99 № 32н.

Федеральный закон «О бухгалтерском учете» от 06.12.11 № 402-ФЗ.

Для того, чтобы отчет мог быть признан первичным документом на основании которого в учете комитента будут отражены расходы в виде вознаграждения комиссионеру и компенсируемых затрат, он должен содержать обязательные реквизиты, предусмотренные Законом № 402-ФЗ.

По нашему мнению, признание выручки должно производиться на дату отгрузки (реализации) комиссионером товара, в связи с тем, что именно на эту дату выполняются все условия, предусмотренные пунктом 12 ПБУ 9/99, несмотря на то, что комитенту о реализации товаров стало известно позднее.

Если стороны оформляют не только отчет комиссионера, но и акт оказанных услуг, то расходы в виде вознаграждения комиссионеру признаются на дату подписания такого акта.

Положение по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, утвержденное Приказом Минфина РФ от 06.05.99 № 33н.

Постановление Правительства РФ от 26.12.11 № 1137 «О формах и правилах заполнения (ведения) документов, применяемых при расчетах по налогу на добавленную стоимость».

Назад в раздел

Договоры с особым порядком перехода права собственности

Нередко, сомневаясь в надежности контрагента, организации вносят в договоры поставки условие о том, что право собственности на товар переходит к покупателю только после оплаты. Тогда вне зависимости от даты отгрузки товара датой его реализации будет день оплаты. О том, каковы налоговые последствия таких сделок, читайте в статье.

Вопросы, связанные с возникновением, переходом и прекращением права собственности, регулируются гражданским законодательством. В п. 1 ст. 223 ГК РФ указано, что право собственности у приобретателя вещи по договору возникает с момента ее передачи, если иное не предусмотрено законом или договором. Поэтому, если в договоре поставки момент перехода права собственности на товар от продавца к покупателю не установлен, товар считается переданным покупателю (ст. 458 ГК РФ) в момент вручения:

  • покупателю (или указанному им лицу) в месте нахождения товара;
  • покупателю (или указанному им лицу) в месте нахождения покупателя (если по договору доставить товар обязан продавец);
  • перевозчику или организации связи для доставки товара покупателю (или указанному им лицу).

Согласно ст. 491 ГК РФ в договоре купли-продажи (поставки) стороны могут установить, что право собственности на товар переходит к покупателю в особом порядке. Например, только в момент оплаты или полной оплаты товара (если предусмотрена рассрочка платежа). В этом случае после отгрузки и до оплаты товара право собственности на него сохраняется за продавцом. Поэтому по общим правилам покупатель не может до перехода к нему права собственности отчуждать товар или распоряжаться им другим образом. Если в срок, установленный договором, товар не будет оплачен, продавец вправе потребовать его возврата. Стороны договора обязаны обеспечить наличие и сохранность переданного товара у покупателя.

Налоговый учет у продавца

Для организаций, которые применяют для целей налогообложения прибыли метод начисления, датой получения дохода от реализации товаров является день их реализации (если иное не предусмотрено гл. 25 Налогового кодекса). Об этом говорится в п. 3 ст. 271 НК РФ. При этом реализацией товаров признается передача права собственности на них на возмездной основе, а в случаях, предусмотренных Налоговым кодексом, — на безвозмездной основе (п. 1 ст. 39). Что касается момента передачи права собственности, то он в Налоговом кодексе не указан. Поэтому с учетом п. 1 ст. 11 НК РФ момент передачи права собственности определяется согласно нормам гражданского законодательства.

Если в договоре установлено, что право собственности на товары переходит к покупателю в момент их оплаты, то датой реализации товаров у поставщика (использующего метод начисления) действительно является день их оплаты.

Однако продавцу (поставщику), заключившему такой договор, необходимо обратить внимание на Информационное письмо Президиума ВАС РФ от 22.12.2005 N 98. В нем приведен Обзор практики разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений главы 25 Налогового кодекса. В п. 7 этого Обзора сказано следующее.

Поставщик (применяющий метод начисления), заключив договор поставки с условием, что право собственности на товар переходит к покупателю после оплаты, вправе признать доход от реализации в момент получения оплаты от покупателя, только если данное условие отражает фактические отношения сторон и реальные финансово-экономические результаты их деятельности. То есть когда стороны договора обеспечивают выполнение этого условия.

Например, в деле, которое рассмотрел суд, стороны не приняли мер по индивидуализации переданного товара (его отграничению от иного товара покупателя) на случай возврата. А продавец не осуществлял контроль за сохранностью товара и его наличием у покупателя, хотя формально оставался собственником. Поэтому суд пришел к выводу, что стороны не обеспечили выполнение условия договора о сохранении права собственности на товар за продавцом. Суд указал, что данная договоренность сторон не может учитываться для целей налогообложения. Значит, доход от реализации товаров нужно учесть в том периоде, когда продавец отгрузил товар покупателю.

Таким образом, продавец может признать доход от реализации товара в момент его оплаты при одновременном соблюдении ряда условий:

  • договор купли-продажи (поставки) предусматривает, что право собственности на товары переходит к покупателю в момент их оплаты;
  • товары, фактически переданные (отгруженные) покупателю без передачи права собственности, не могут отчуждаться покупателем другим лицам до перехода к нему права собственности на эти товары;
  • указанные товары должны учитываться у покупателя отдельно от других материально-производственных запасов;
  • до передачи права собственности на товары продавец должен обеспечить контроль за их сохранностью и фактическим наличием у покупателя (например, путем принятия регулярных отчетов покупателя или подписания актов сверки).

Напомним, что доход от реализации товаров уменьшается на стоимость их приобретения (пп. 3 п. 1 ст. 268 НК РФ). Причем стоимость отгруженных, но не реализованных на конец месяца товаров не включается налогоплательщиком в расходы, связанные с производством и реализацией, до момента реализации данных товаров. Об этом говорится в ст. 320 НК РФ.

Бухгалтерский учет у продавца

В бухгалтерском учете организации-продавца одним из обязательных условий признания дохода (выручки) от реализации товаров является переход к покупателю права собственности на товар (пп. "г" п. 12 ПБУ 9/99). Поэтому выручка должна быть отражена в учете на дату оплаты товара. Конечно, при соблюдении прочих условий признания выручки.

До этого момента отгруженные товары, право собственности на которые еще не перешло к покупателю, списываются со счета 41 на счет 45 "Товары отгруженные". На дату оплаты товара (то есть на дату признания выручки от реализации этих товаров) их стоимость со счета 45 списывается в дебет счета 90 "Продажи".

Пример 1. ЗАО "Прима" (поставщик) и ООО "Весна" (покупатель) заключили договор поставки. В соответствии с договором продавец 29 сентября 2006 г. отгрузил покупателю партию косметической продукции. Стоимость этой партии товаров — 118 000 руб. (НДС не учитываем).

Себестоимость товаров составила 75 000 руб. ООО "Весна" оплатило указанные товары 15 октября 2006 г. По условиям договора право собственности на товары переходит от поставщика к покупателю после оплаты. ЗАО "Прима" признает доходы и расходы методом начисления.

На дату отгрузки товаров в бухгалтерском учете ЗАО "Прима" была сделана проводка:

29 сентября

Дебет 45 Кредит 41

  • 75 000 руб. — отгружены товары покупателю.

На дату оплаты товаров (и перехода права собственности на них) в бухгалтерском учете ЗАО "Прима" были сделаны такие записи:

15 октября 2006 г.

Дебет 51 Кредит 62

  • 118 000 руб. — поступила оплата за товары от покупателя;

Дебет 62 Кредит 90-1

  • 118 000 руб. — признана выручка от реализации товаров;

Дебет 90-2 Кредит 45

  • 75 000 руб. — списана учетная стоимость товаров.

В налоговом учете на дату оплаты товаров ЗАО "Прима" признает доход от их реализации в сумме 118 000 руб.

Все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. На это указывает п. 1 ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете". Если момент перехода права собственности на товар к покупателю связан не с передачей (отгрузкой) ему товара, а с оплатой, то первичными учетными документами, подтверждающими реализацию, будут документы об оплате товара.

Допустим, право собственности на товар в соответствии с договором переходит к покупателю после полной оплаты товара. Тогда к банковским выпискам по расчетному счету целесообразно приложить бухгалтерскую справку, где дата последнего платежа указана как день получения именно полной оплаты товара. Также имеет смысл составить двусторонний акт между сторонами договора поставки, в котором зафиксировать полное исполнение покупателем обязанности по оплате товара и указать дату этого исполнения.

Налоговый и бухгалтерский учет у покупателя

Если стороны предусмотрели в договоре особый порядок перехода права собственности, то у покупателя и в налоговом, и в бухгалтерском учете складывается такая ситуация. Фактически товар уже находится у него. Однако право собственности на этот товар сохраняется за продавцом (до оплаты товара). А значит, покупатель не может распоряжаться таким товаром до перехода к нему права собственности (если законом или договором не предусмотрено иное). Как мы уже отмечали, если в срок, предусмотренный договором, полученный товар не будет оплачен, продавец имеет право потребовать его возврата. Следовательно, стороны должны обеспечить наличие и сохранность товара у покупателя (ст. 491 ГК РФ).

Однако в договоре можно установить и иные условия. Например, указать, что покупатель вправе распоряжаться товаром, в том числе продавать его, и до перехода к нему права собственности. В этой ситуации продавец не может потребовать возврата этого товара, если покупатель не оплатит его в указанный срок.

В свою очередь покупатель, получив товар по договору с особым порядком перехода права собственности, при дальнейшей реализации обязан передать его следующим покупателям, свободным от прав третьих лиц. Это предусмотрено в п. 1 ст. 460 ГК РФ. Исключением являются случаи, когда эти покупатели были предупреждены и согласились принять товар, обремененный правами третьего лица (первого продавца).

И самое главное — первым покупателем в договорах со следующими покупателями условие о моменте перехода права собственности на товары также должно быть особо оговорено. Этот момент не может наступить ранее получения права собственности на товар первым покупателем <*>.

<*> Рассматриваемые случаи следует отличать от продажи товаров с участием посредника, когда продавец товаров действует по поручению их собственника (поручение, комиссия, агентирование).

Итак, покупатель получил товары по договору с особым порядком перехода права собственности. При отражении в налоговом учете расходов по приобретению таких товаров (до их оплаты) возможны две ситуации.

Первая ситуация — по условиям договора покупатель не имеет права распоряжаться товарами до их оплаты. В этом случае покупатель не может их перепродать или использовать в качестве сырья в производстве. Таким образом, эти товары находятся у него на складе и их стоимость не включается в расходы для целей налогообложения.

Комитент и комиссионер это участники договора комиссии

Ведь они не используются в деятельности, направленной на получение дохода.

Вторая ситуация возникает, если согласно договору покупатель вправе распоряжаться полученными товарами до перехода к нему права собственности. Предположим, что эти товары покупатель решил использовать в производстве в качестве сырья или материалов. Когда он сможет в налоговом учете признать расходы на приобретение этих товаров?

Напомним, что по общему правилу дата осуществления расходов на приобретение товаров определяется на основании п. 2 ст. 272 НК РФ. Это день передачи сырья и материалов в производство. Однако товары еще не оплачены, а значит, не принадлежат покупателю на праве собственности. Поэтому он не может включить в состав материальных расходов их стоимость при отпуске в производство, то есть фактически покупатель еще не осуществил затраты на их приобретение. В этом случае при передаче неоплаченных материалов (сырья) в производство соответствующие расходы покупатель сможет признать только на дату перехода к нему права собственности, то есть на дату оплаты.

Аналогично признаются расходы в случаях, когда покупатель приобретает товары для перепродажи. Причем, как указывалось ранее, в ст. 320 НК РФ прямо установлено, что стоимость приобретения отгруженных, но не реализованных на конец месяца товаров включается в состав расходов в момент реализации. А, как мы выяснили, дата последующей реализации товаров следующим покупателям не может быть ранее даты возникновения права собственности на них у первого покупателя.

Пример 2. Воспользуемся условиями примера 1. ООО "Весна" в целях налогообложения прибыли сможет признать расходы на приобретение товаров у ЗАО "Прима" лишь 15 октября 2006 г. Конечно, при условии, что ООО "Весна" в этот день оплатит полученные товары ЗАО "Прима".

Напомним, что в бухгалтерском учете действует принцип имущественной обособленности организации. Иначе говоря, на балансе отражается лишь имущество, принадлежащее организации на праве собственности. Поэтому покупатель до момента оплаты товара, не принадлежащего ему на праве собственности, должен учитывать его обособленно от своего имущества. Это установлено в п. 2 ст. 8 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете".

Следовательно, покупатель отражает такой товар на забалансовом счете 002 "Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение". После перехода права собственности на товар (то есть в день оплаты) его стоимость списывается с забалансового учета и принимается к учету на соответствующих балансовых счетах (в качестве товаров или материалов).

В бухучете при отпуске в производство в качестве материалов (при перепродаже) товаров, которые еще не принадлежат покупателю на праве собственности, расходы на их приобретение можно признать только после оплаты этих товаров. Иначе говоря, после перехода права собственности к покупателю. То есть так же, как и в налоговом учете.

Пример 3. Воспользуемся условиями примера 1. Предположим, что ООО "Весна", согласно договору, может распоряжаться товаром до перехода к нему права собственности на этот товар.

Организация 2 октября использовала полученный товар в качестве материалов для производства продукции (НДС не учитываем).

ООО "Весна" отразит перечисленные операции в бухгалтерском учете таким образом:

29 сентября 2006 г.

Дебет 002

  • 118 000 руб. — получен товар от поставщика на ответственное хранение;

2 октября 2006 г.

Кредит 002

  • 118 000 руб. — товар, право собственности на который еще не перешло, передан в производство;

15 октября 2006 г.

Дебет 60 Кредит 51

  • 118 000 руб. — оплачен товар поставщику;

Дебет 10 Кредит 60

  • 118 000 руб. — приняты к учету материалы (право собственности на товар перешло к ООО "Весна");

Дебет 20 Кредит 10

  • 118 000 руб. — стоимость материалов (товаров) списана на затраты на производство.

Е.В.Яковлева

Эксперт журнала

"Российский налоговый курьер"

Расчет вознаграждения посреднику по договору комиссии

Одним из наиболее распространенных вариантов оформления посреднических операций является заключение между организациями договора комиссии. По такому соглашению одна сторона (комиссионер) обязуется по поручению другой стороны (комитента) за вознаграждение совершить одну или несколько сделок от своего имени, но за счет комитента. Причем по сделке, совершенной комиссионером с третьим лицом, приобретает права и обязанности комиссионер, даже если комитент и был назван в сделке или вступил с третьим лицом в непосредственные отношения по ее исполнению.

Обращаем внимание: договор комиссии направлен исключительно на совершение сделок (заключение договоров) с третьими лицами, т.е. он не предполагает оказание комиссионером каких-либо других возмездных услуг комитенту.

Это означает, что оказанные услуги по такому договору не подлежат возмещению комитентом, а оплачиваются им в общепринятом порядке. Соответственно отражение такого рода договоров в бухгалтерском учете не вызывает вопросов.

Однако зачастую на практике договором комиссии предусматривается, что комиссионер не только заключает сделки по купле-продаже товара, принадлежащего комитенту, но и собственными силами оказывает комитенту (в целях исполнения поручения) какие-либо другие услуги. Между тем согласно п. 3 ст. 421 ГК РФ договор, в котором содержатся элементы различных договоров, предусмотренных законом или иными правовыми актами, называется смешанным. К отношениям сторон такого соглашения применяются в соответствующих частях правила о договорах, элементы которых содержатся в смешанном договоре.

В ситуации, когда между сторонами заключен договор комиссии, не отягощенный другими условиями, согласно которому комитент передает комиссионеру товар для последующей реализации, отражение операций в бухгалтерском учете, как правило, не вызывает каких-либо вопросов. Отметим только, что товар, переданный на комиссию, у комитента учитывается по дебету счета 45 "Товары отгруженные", а у комиссионера — на забалансовом счете 002 "Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение". После реализации товаров комиссионером последний представляет отчет комитенту с приложением первичной документации, на основании которой последний и делает в учете соответствующие записи. А вот когда комитент поручает комиссионеру приобрести для него какой-либо товар, бухгалтерский учет последнего немного усложняется. Ведь комиссионер получает денежные средства от комитента на выполнение порученного ему обязательства. Как в этом случае комиссионеру отразить проводимые хозяйственные операции на счетах бухгалтерского учета и не заплатить излишних налогов?

Необходимо сразу отметить, что поступившие от комитента средства для выполнения порученного комиссионеру обязательства не являются авансом. Соответственно, НДС с поступивших сумм платить не нужно. Рассмотрим подобную ситуацию на примере.

Пример. ООО "Рубикон" (комитент) посредством заключения договора поручения поручило ЗАО "Легион" (комиссионеру) произвести закупку необходимого товара. При этом комитент для выполнения поручения в 3-дневный срок после подписания договора перечисляет на расчетный счет комиссионера 10 000 руб. Вознаграждение последнего устанавливается в размере 1180 руб. (в том числе НДС — 18%).

У комиссионера эти операции учитываются следующим образом:

Д-т 51 "Расчетный счет", К-т 76 "Расчеты с прочими дебиторами и кредиторами"/комитент — 10 000 руб. — отражено получение денежных средств от комитента;

Д-т 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", К-т 51 "Расчетный счет" — 10 000 руб. — комиссионером произведена оплата поставщику продукции;

Д-т 002 — 10 000 руб. — принята на забалансовый учет продукция, приобретенная для комитента;

Д-т 76 "Расчеты с прочими дебиторами и кредиторами", К-т 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" — 10 000 руб. — списана на счет комитента плата за приобретенную продукцию;

К-т 002 — 10 000 руб.

Департамент общего аудита по вопросу документооборота и учета по договору комиссии (у комитента)

— списана с забалансового счета продукция, переданная комитенту;

Д-т 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками", К-т 90 "Продажи" — 1000 руб. — начислено комиссионное вознаграждение;

Д-т 90 "Продажи", К-т 68 "Расчеты по налогам и сборам" — 180 руб. — начислен НДС с комиссионного вознаграждения.

Следует обратить внимание на порядок выписки счетов-фактур при проведении посреднических операций, оформленных договором комиссии, при которых комиссионер реализует товар, принадлежащий комитенту. Так, организация-комиссионер при реализации товара комитента должна выставить счет-фактуру покупателю на общую сумму товара от своего имени и зарегистрировать его в журнале регистрации выданных счетов-фактур. Однако в книге продаж его регистрировать не нужно (Правила ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденные Постановлением Правительства Российской Федерации от 02.12.2000 N 914, а также Письмо МНС России от 21.05.2001 N ВГ-6-03/404 "О применении счетов-фактур при расчетах по налогу на добавленную стоимость").

Т.Клименко

Аудитор

ООО "Столичный аудиторъ"

ДОГОВОР КОМИССИИ ПО ПРОДАЖЕ ТОВАРА

г.

«» 2018 г.

в лице , действующего на основании , именуемый в дальнейшем «Комитент», с одной стороны, и в лице , действующего на основании , именуемый в дальнейшем «Комиссионер», с другой стороны, именуемые в дальнейшем «Стороны», заключили настоящий договор, в дальнейшем «Договор», о нижеследующем:

1. ПРЕДМЕТ ДОГОВОРА

1.1. Согласно настоящему договору Комиссионер обязуется по поручению Комитента за вознаграждение совершить для Комитента от своего имени одну или несколько сделок по продаже , именуемый в дальнейшем «Изделия», по цене, не ниже согласованной Сторонами в Приложении №1 к настоящему договору и в срок, определенный Комиссионером и Комитентом при заключении соответствующего договора с Покупателем.

1.2. Комиссионер обязуется завершить работы по продаже изделий в форме подписания соответствующего договора с Покупателем.

1.3. За выполнение услуг по продаже Изделий Комитент обязуется уплатить Комиссионеру комиссионное вознаграждение в размере % от цены, согласованной Сторонами в Приложении №1 к настоящему договору.

1.4. В случае, если Комиссионер обеспечит продажу Изделий на более выгодных для Комитента условиях, чем согласовано Сторонами в Приложении №1, Комитент в качестве дополнительного вознаграждения уплачивает Комиссионеру % от полученной выгоды.

1.5. При заключении соответствующего договора с Покупателем Комиссионер обязуется действовать в интересах Комитента.

1.6. Проект договора с Покупателем, предварительно согласованный между Комиссионером и Покупателем, подлежит визированию Комитентом при его согласии с условиями проекта договора.

1.7. Уполномоченным представителем Комитента, которому предоставляется право визирования заключаемого в его интересах договора, является .

1.8. Принятое поручение Комиссионер обязуется исполнить на условиях, наиболее выгодных для Комитента.

2. ПРАВА И ОБЯЗАННОСТИ КОМИССИОНЕРА

2.1. Комиссионер обязуется:

  • изучить рынок с целью изыскания Покупателя, желающего приобрести Изделия на условиях, определенных в настоящем договоре;
  • сообщать Комитенту по его требованию все сведения о ходе исполнения настоящего договора;
  • в случае необходимости привлекать представителей Комитента к участию в переговорах с Покупателем;
  • заключить от своего имени договор с Покупателем на приобретение им Изделий;
  • в случае нарушения Покупателем договора, заключенного с ним Комиссионером, без промедления уведомить об этом Комитента, а также собрать и обеспечить необходимые доказательства;
  • не позднее дней с момента получения от Покупателя соответствующих денежных сумм в качестве платы за Изделия перечислить Комитенту причитающуюся ему часть этих сумм (за вычетом сумм, причитающихся Комиссионеру);
  • если при приеме Комиссионером имущества, переданного ему Комитентом согласно настоящему договору, в этом имуществе окажутся повреждения или недостатки, которые могут быть замечены при наружном осмотре, а также в случае причинения кем-либо ущерба имуществу Комитента, находящемуся у Комиссионера, принять меры к охране прав Комитента, собрать необходимые доказательства и известить обо всем Комитента;
  • при исполнении поручения представить Комитенту отчет с приложением всех оправдательных документов и передать ему все полученное по исполненному поручению, а также передать Комитенту по его требованию все права в отношении Покупателя, вытекающие из заключенного с ним договора, уведомив о передаче Покупателя.

2.2. Комиссионер вправе удержать из поступивших от Покупателя денежных сумм причитающееся ему в соответствии с настоящим договором вознаграждение.

3. ОБЯЗАННОСТИ КОМИТЕНТА

3.1. Комитент обязуется:

  • не позднее дней с момента заключения настоящего договора поставить Комиссионеру Изделия на условиях: ;
  • обеспечить Комиссионера техническими и иными материалами, необходимыми для заключения договора с Покупателем;
  • завизировать подписываемый Комиссионером и Покупателем договор;
  • в случае необходимости обеспечить присутствие своих полномочных представителей на переговорах между Комиссионером и Покупателем;
  • возместить Комиссионеру понесенные им расходы, которые были необходимы для исполнения поручения Комитента.

4.

Кто такой комитент и принципал

ОТВЕТСТВЕННОСТЬ СТОРОН

4.1. За неисполнение или ненадлежащее исполнение своих обязательств по настоящему договору Стороны несут ответственность в соответствии с действующим законодательством.

5. ЗАКЛЮЧИТЕЛЬНЫЕ ПОЛОЖЕНИЯ

5.1. Настоящий договор вступает в силу с момента подписания.

5.2. Настоящий договор будет считаться законченным после выполнения взаимных обязательств и урегулирования всех расчетов между сторонами.

5.3. Приложения к настоящему договору являются его неотъемлемыми частями.

5.4. По взаимному соглашению Стороны могут внести в настоящий договор необходимые дополнения либо изменения, которые будут иметь силу, если подписаны уполномоченными представителями Сторон.

5.5. В случае возникновения споров по вопросам, предусмотренным настоящим договором или в связи с ним, Стороны примут все меры к их разрешению путем переговоров.

5.6. В случае невозможности разрешения указанных споров путем переговоров, они будут разрешаться в соответствии с действующим законодательством.

5.7. Во всем, что не предусмотрено настоящим договором, применяются положения действующего законодательства.

5.8. Настоящий договор составлен в экземплярах.

6. ЮРИДИЧЕСКИЕ АДРЕСА И БАНКОВСКИЕ РЕКВИЗИТЫ СТОРОН

КомитентЮр. адрес:Почтовый адрес:ИНН:КПП:Банк:Рас./счёт:Корр./счёт:БИК:

КомиссионерЮр. адрес:Почтовый адрес:ИНН:КПП:Банк:Рас./счёт:Корр./счёт:БИК:

7. ПОДПИСИ СТОРОН

Комитент _________________

Комиссионер _________________