Приостановление операций по счету

Содержание

Приостановление операций по счетам в банках налоговыми органами *

<*> Leneva I.G. Suspension of operations on bank accounts by tax agencies.

Ленева Ирина Геннадиевна, доцент кафедры финансового и налогового права ВГНА Минфина России.

В статье проводится анализ изменений, произведенных в ст. 76 Налогового кодекса Российской Федерации.

Ключевые слова: приостановление операций по счетам в банке, обеспечительные меры, налог, налоговые органы.

The article makes analysis of changes introduced into article 76 of the Tax Code of the Russian Federation.

Key words: suspension of operations on bank accounts, provisional measures, tax, tax agencies.

Действующая редакция Налогового кодекса Российской Федерации (пп. 5 п. 1 ст. 31) наделяет налоговые органы правом приостанавливать операции по счетам налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента в банках. Об этом же говорится в п. 6 ст. 7 Закона РФ от 21.03.1991 N 943-1 "О налоговых органах Российской Федерации".

Приостановление операций по счетам в банке как мера воздействия на недобросовестного налогоплательщика применяется относительно давно.

Приостановление операций по счетам: нюансы правоприменения

Налоговые органы РФ обладают правом применения этой меры с 1991 г. на основе Закона РФ "О налоговых органах Российской Федерации" (ст. 7) и Закона "О федеральных органах налоговой полиции" (п. 4 ст. 11).

До принятия первой части Налогового кодекса РФ приостановление применялось налоговыми органами исключительно в качестве меры, стимулирующей представление налогоплательщиком документов, необходимых для исчисления взимания налогов и сборов. В конечном счете данная мера работала на обеспечение исполнения обязанности по уплате налогов и сборов как налоговыми органами, так и органами налоговой полиции.

Федеральный закон "О налоговых органах РФ" и Федеральный закон "О федеральных органах налоговой полиции" имели ряд недостатков, присущих действовавшему в указанный период (с 1991 г. до принятия НК РФ) порядку приостановления операций по счетам в банке:

  1. Нарушались имущественные права граждан, данные Конституцией РФ. Если органы налоговой полиции могли приостанавливать расходные операции плательщика по счету на срок не более одного месяца, то Закон о налоговых органах такого ограничения по сроку не содержал, таким образом, граждане лишались пользоваться своим имуществом на неопределенный срок.
  2. При формально-юридическом подходе было возможно приостановление операций по счету физического или юридического лица, своевременно уплатившего налоги, но не предоставившего налоговых расчетов. Это наносило материальный вред юридическим и физическим лицам.

В настоящее время с принятием Налогового кодекса РФ приостановление операций по счетам налогоплательщика является одним из способов обеспечения исполнения обязанностей по уплате налогов и сборов и обеспечения исполнения решения налоговых органов о взыскании налогов и сборов. Приостановление операций по счетам налогоплательщика — организации в банке означает прекращение банком всех расходных операций по данному счету.

В соответствии с гражданским законодательством существует очередность списания денежных средств со счета в кредитной организации. В первую очередь удовлетворяются требования по исполнительным документам о возмещении вреда, причиненного жизни и здоровью, о взыскании алиментов, по выплате выходных пособий и оплате труда с лицами, работающими по трудовому договору, в том числе по контракту, по выплате вознаграждений авторам результатов интеллектуальной деятельности. Во вторую очередь удовлетворяются требования по исполнению обязанности по уплате налогов и сборов (ст. 855 ГК РФ).

В соответствии с НК РФ приостановление операций по счетам налогоплательщика-организации в банке оформляется решением руководителя (заместителя руководителя) налогового органа. В п. 2 ст. 76 Налогового кодекса Российской Федерации уточняется, что решение о приостановлении операций по счетам не может быть вынесено ранее решения о взыскании налога. Прежняя редакция предусматривала, что решения о взыскании налога и приостановлении операции по счетам должны быть вынесены одновременно, теперь это ограничение снято. Кроме того, приостанавливаются не все операции по счету, как это было ранее, а только в пределах суммы, указанной в решении налогового органа (абзац 3 п. 2 ст. 76 Кодекса). Таким образом, налоговый орган вправе принимать решение о приостановлении операций по счетам налогоплательщика в банке для обеспечения исполнения решения о взыскании налогов, пеней и штрафов. В случае если сумма на счете превышает сумму задолженности, этот "остаток" налогоплательщик может использовать по своему усмотрению.

При применении ст. 76 НК РФ следует учитывать, что решение налогового органа о приостановлении операций по счетам в банке должно содержать указание на то, какая декларация не представлена налогоплательщиком. Отсутствие такого указания нарушает права и законные интересы налогоплательщика. Такие выводы подтверждает судебная практика (см., например, Постановление ФАС Северо-Западного округа от 01.11.2004 N А56-20502/04).

В п. 2 ст. 76 НК РФ действует положение, согласно которому приостановление операций налогоплательщика-организации по его валютному счету в банке в случае, предусмотренном настоящим пунктом, означает прекращение банком расходных операций по этому счету в пределах суммы в иностранной валюте, эквивалентной сумме в рублях, указанной в решении о приостановлении операций налогоплательщика-организации по счетам в банке, по курсу Центрального банка Российской Федерации, установленному на дату начала действия приостановления операций по валютному счету.

Ранее Минфин России в письме от 29.03.2007 N 03-02-07/1-147 сделал вывод о том, что в решении о приостановлении операций по счетам налогоплательщика (плательщика сборов) или налогового агента, в том числе и по валютным счетам в банке, не предусмотрено указание курса, в соответствии с которым следует конвертировать сумму, указанную в решении. В письме от 28.03.2007 N 03-02-07/1-140 Минфин России указал, что сумма, указанная в решении о приостановлении операций по счетам в банке, должна соответствовать сумме налога, сбора, пени, штрафа, подлежащей взысканию в бюджет. В связи с этим финансовое ведомство сделало вывод, что валютный эквивалент суммы в рублях, в пределах которой расходные операции приостанавливаются, определяется исходя из курса иностранной валюты по отношению к рублю на дату продажи валюты на основании поручения налогового органа на продажу валюты. При этом Минфин России руководствовался нормами п. 5 ст. 46 НК РФ.

Приказом ФНС России от 01.12.2006 N САЭ-3-19/825@ утверждены формы решения о приостановлении операций по счетам налогоплательщика (плательщика сборов) или налогового агента в банке, а также решения об отмене приостановления операций по счетам налогоплательщика (плательщика сборов) или налогового агента в банке.

Приказом ФНС России от 01.12.2006 N САЭ-3-19/824@ утвержден Порядок направления в банк решения налогового органа о приостановлении операций по счетам налогоплательщика (плательщика сборов) или налогового агента в банке и решения об отмене приостановления операций по счетам налогоплательщика (плательщика сборов) или налогового агента в банке на бумажном носителе <1>.

<1> Борисов Ю.К., Годунова Н.С., Горшкова Л.Л., Кудрявцева А.Л. Комментарий к Налоговому кодексу Российской Федерации (частям первой и второй) (постатейный) / Под ред. Л.Л. Горшковой // СПС "КонсультантПлюс". 2010.

Решение налогового органа о приостановлении операций по счетам налогоплательщика (плательщика сборов) или налогового агента в банке и решение об отмене приостановления операций по счетам налогоплательщика (плательщика сборов) или налогового агента в банке направляется налоговым органом в банк заказным почтовым отправлением с уведомлением о вручении или вручается налоговым органом под расписку представителю банка.

Моментом получения банком решения налогового органа о приостановлении операций по счетам налогоплательщика (плательщика сборов) или налогового агента в банке, принятого в соответствии со ст. 76 Налогового кодекса Российской Федерации, являются:

  • дата и время вручения решения заказным почтовым отправлением;
  • дата и время вручения под расписку решения представителю банка.

Последние изменения

П.

5 ст. 76 НК РФ: Банк обязан
сообщить в налоговый орган в
электронном виде сведения об
остатках денежных средств
налогоплательщика-организации
на счетах в банке, операции
по которым приостановлены,
не позднее следующего дня
после дня получения решения
этого налогового органа о
приостановлении операций по
счетам налогоплательщика-
организации в банке. Далее
по тексту.

Новая редакция п. 5 ст. 76 НК РФ:
Банк обязан сообщить в налоговый
орган в электронном виде сведения
об остатках денежных средств
налогоплательщика-организации на
счетах в банке, операции по
которым приостановлены, в течение
трех дней после дня получения
решения этого налогового органа о
приостановлении операций по счетам
налогоплательщика-организации в
банке. Далее по тексту.

В соответствии с главой 2 Положения Банка России о безналичных расчетах в Российской Федерации от 03.10.2002 N 2-П решение о приостановлении операций по счетам налогоплательщика не является расчетным документом. Возможность возврата банком налоговому органу решения о приостановлении операций по счетам налогоплательщика не предусмотрена действующим законодательством о налогах и сборах.

С учетом изложенного позиция банка о возможности возврата налоговым органам решений о приостановлении операций по счетам налогоплательщика и соответствующих инкассовых поручений, выставленных к счетам должника, поскольку кредитные организации не обязаны хранить предъявленные к счету клиента расчетные документы после его закрытия, не является обоснованной.

Закрытие банком счета налогоплательщика не является основанием для отмены решения налогового органа о приостановлении операций по счетам налогоплательщика. Следовательно, открытие банком новых счетов налогоплательщику и исполнение по ним поручений налогоплательщика на перечисление средств другому лицу, не связанного с исполнением обязанностей по уплате налога или сбора либо иного платежного поручения, имеющего в соответствии с законодательством Российской Федерации преимущество в очередности исполнения перед платежами в бюджет (внебюджетный фонд), является нарушением ст. 76 Кодекса и влечет применение к банку-нарушителю налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 132 и ст. 134 Кодекса.

С 01.01.2010 Закон N 224-ФЗ в ст. 76 НК РФ ввел новый п. 9.2, согласно которому в случае нарушения налоговым органом срока отмены решения о приостановлении операций по счетам налогоплательщика-организации в банке или срока вручения представителю банка (направления в банк) решения об отмене приостановления операций по счетам налогоплательщика-организации в банке на сумму денежных средств, в отношении которой действовал режим приостановления, начисляются проценты, подлежащие уплате налогоплательщику за каждый календарный день нарушения срока.

Процентная ставка принимается равной ставке рефинансирования Центрального банка Российской Федерации, действовавшей в дни нарушения налоговым органом срока отмены решения о приостановлении операций по счетам налогоплательщика-организации в банке или срока вручения представителю банка (направления в банк) решения об отмене приостановления операций по счетам налогоплательщика-организации в банке.

В настоящее время есть некоторые уточнения, а именно: в случае неправомерного вынесения налоговым органом решения о приостановлении операций по счетам налогоплательщика-организации в банке на сумму денежных средств, в отношении которой действовало указанное решение налогового органа, начисляются проценты, подлежащие уплате указанному налогоплательщику-организации за каждый календарный день, начиная со дня получения банком решения о приостановлении операций по счетам налогоплательщика до дня получения банком решения об отмене приостановления операций по счетам налогоплательщика-организации (Федеральный закон от 27.07.2010 N 229-ФЗ).

П. 9.2 ст. 76 НК: В случае
нарушения налоговым органом срока
отмены решения о приостановлении
операций по счетам
налогоплательщика-организации
в банке или срока вручения
представителю банка (направления
в банк) решения об отмене
приостановления операций по
счетам налогоплательщика-
организации в банке на сумму
денежных средств, в отношении
которой действовал режим
приостановления, начисляются
проценты, подлежащие уплате
налогоплательщику за каждый
календарный день нарушения срока.
Процентная ставка принимается
равной ставке рефинансирования
Центрального банка Российской
Федерации, действовавшей в дни
нарушения налоговым органом срока
отмены решения о приостановлении
операций по счетам
налогоплательщика-организации в
банке или срока вручения
представителю банка (направления
в банк) решения об отмене
приостановления операций по
счетам налогоплательщика-
организации в банке.
Новая редакция п. 9.2 ст. 76 НК: В
случае нарушения налоговым органом
срока отмены решения о
приостановлении операций по счетам
налогоплательщика-организации в банке
или срока вручения представителю
банка (направления в банк) решения об
отмене приостановления операций по
счетам налогоплательщика-организации
в банке на сумму денежных средств, в
отношении которой действовал режим
приостановления, начисляются
проценты, подлежащие уплате
налогоплательщику за каждый
календарный день нарушения срока.
В случае неправомерного вынесения
налоговым органом решения о
приостановлении операций по счетам
налогоплательщика-организации в банке
на сумму денежных средств, в
отношении которой действовало
указанное решение налогового органа,
начисляются проценты, подлежащие
уплате указанному налогоплательщику-
организации за каждый календарный
день, начиная со дня получения банком
решения о приостановлении операций по
счетам налогоплательщика до дня
получения банком решения об отмене
приостановления операций по счетам
налогоплательщика-организации.
Процентная ставка принимается
равной ставке рефинансирования
Центрального банка Российской
Федерации, действовавшей в дни
неправомерного приостановления
операций по счетам налогоплательщика-
организации, нарушения налоговым
органом срока отмены решения о
приостановлении операций по счетам
налогоплательщика-организации в
банке или срока вручения
представителю банка (направления в
банк) решения об отмене
приостановления операций по счетам
налогоплательщика-организации в
банке.

Таким образом, остается только на практике оценить внесенные изменения в порядок приостановления операций по счетам.

Приостановление операций по счетам

Приостановление инспекцией операций по счетам предприятия в банке — явление нередкое. Из нашей статьи вы узнаете о порядке принятия и отмены решения о блокировке счета.

Как это происходит?

Приостановление операций по счетам налогоплательщика регламентируется ст. 76 НК РФ и означает прекращение банком всех расходных операций по счету (счетам) организации, за исключением операций:

  1. по оплате налогов (авансовых платежей по ним), сборов, страховых взносов, соответствующих пеней и штрафов, перечисляемых в бюджетную систему РФ, а также платежей, очередность исполнения которых в соответствии со ст. 855 ГК РФ предшествует исполнению обязанности по уплате налогов и сборов;
  2. в части, превышающей сумму, указанную в решении о приостановлении операций по счетам в банке.

Приостановление операций по счетам в банке применяется для обеспечения исполнения решения о взыскании налога, сбора, пеней, штрафа, а также в качестве меры принуждения организации к сдаче налоговой декларации, не представленной в установленный срок.

К сведению: приостановление операций может быть осуществлено в отношении не только банковских счетов налогоплательщика, но и его счетов в кредитных небанковских организациях. В частности, в Постановлениях ФАС СЗО от 17.10.2008 N А42-723/2008 и от 22.05.2008 N А42-6819/2007 арбитры признали правомерным приостановление операций по счету, открытому в некоммерческой кредитной организации "Клиринговая палата".

Приостановление операций по счетам осуществляется путем принятия соответствующего решения руководителем налогового органа или его замом. Следовательно, в случае, когда приостановление используется для обеспечения исполнения решения о взыскании налога (сбора, пеней, штрафа), оно не может быть применено ранее вынесения такого решения.

Приостановление операций по счетам в банках налоговыми органами *

В свою очередь, решение о взыскании налога (сбора, пеней, штрафа) не может быть вынесено ранее окончания срока исполнения требования об уплате задолженности (абз. 1 и 2 п. 2 ст. 76 НК РФ, Постановление ФАС ВВО от 27.08.2008 N А29-7041/2007).

Внимание! Решение о приостановлении операций по счетам в банке принимает тот налоговый орган, который направил предприятию требование об уплате налога (пеней, штрафа), не исполненное последним. Это следует учитывать тем организациям, которые сменили ИФНС или имеют обособленные подразделения и находятся на учете в нескольких инспекциях.

Если решение о приостановлении применяется в качестве меры принуждения организации к сдаче налоговой декларации, оно может быть принято при нарушении срока представления налоговой декларации на 10 или более дней. Ранее этого срока решение о приостановлении операций по счетам вынесено быть не может. Иных ограничений по вынесению налоговыми органами подобного решения ст. 76 НК РФ не содержит (Письмо УФНС по г. Москве от 24.12.2008 N 09-14/120416).

Вне зависимости от оснований вынесения копия решения о приостановлении операций по счетам налогоплательщика в банке передается налогоплательщику под расписку или иным способом, свидетельствующим о дате его получения, не позднее дня, следующего за днем его принятия. Аналогичный порядок распространяется и на передачу решения об отмене приостановления операций по счетам.

Приостановление операций по валютному счету в банке осуществляется в пределах суммы в иностранной валюте, эквивалентной сумме в рублях, указанной в решении о приостановлении операций по счету. Пересчет валюты в рубли производится по курсу ЦБ РФ, установленному на дату начала действия приостановления операций по валютному счету.

В случае приостановления операций по счетам предприятие лишается права использовать денежные средства счета на текущие расходы в том числе на заработную плату и выплаты социального характера за счет собственных средств и средств ФСС РФ (Определение ВАС РФ от 19.11.2007 N 14680/07, Письма Минфина России от 20.07.2009 N 03-02-07/1-371, от 24.04.2009 N 03-02-07/1-199). Расходы по заработной плате имеют ту же, третью, очередность, что и налоги, поэтому должны оплачиваться последовательно, по мере поступления платежных документов в банк.

Действия банка

Действия банка при получении решения о приостановлении операций по счетам организации регламентированы п. п. 4 — 7, 10, 12 ст. 76 НК РФ. Решение о приостановлении операций (и решение об отмене приостановления) передается налоговым органом в банк на бумажном носителе или в электронном виде не позднее дня, следующего за днем принятия такого решения <1>. Банк фиксирует дату и время получения такого решения.

<1> Формы обоих решений утверждены Приказом ФНС России от 01.12.2006 N САЭ-3-19/825@. Порядок направления их в банк налогоплательщика в электронном виде утвержден Положением ЦБ РФ от 09.10.2008 N 322-П, а на бумажном носителе — Приказом ФНС России от 01.12.2006 N САЭ-3-19/824@.

Решение инспекции о приостановлении операций подлежит безусловному исполнению банком, то есть банк не вправе проверять его законность (п. 6 ст. 76 НК РФ, Постановления ФАС УО от 17.06.2009 N Ф09-3960/09-С3, ФАС ЗСО от 27.02.2007 N Ф04-905/2007(31849-А81-19) и др.).

Не позднее следующего дня после дня получения решения о приостановлении операций банк обязан сообщить в налоговый орган об остатках денежных средств на счетах налогоплательщика, операции по которым приостановлены.

Примечание. Если налоговым органом вынесено несколько решений о приостановлении операций по счетам, банк обязан приостановить операции по счетам на общую сумму, указанную в этих решениях (Письмо Минфина России от 24.07.2009 N 03-02-07/1-384).

Приостановление операций действует до получения банком решения налогового органа (того же или вышестоящего) об отмене приостановления операций. Разблокировка счета возможна также и при получении банком соответствующего решения (определения) суда.

К сведению: банк не несет ответственности за убытки, понесенные налогоплательщиком в результате приостановления операций по счетам. При наличии решения о приостановлении операций банк не вправе открывать организации новые счета.

Несданные налоговые декларации: что делать в случае блокировки счета?

Порядок принятия и отмены решения о приостановлении операций по счетам налогоплательщика при нарушении им срока сдачи налоговых деклараций регламентирован п. 3 ст. 76 НК РФ. В этом случае наиболее простым способом исправления ситуации будет представление такой декларации в инспекцию. Причем если имеется возможность, то целесообразно сделать это лично на бумажном носителе. Это позволит сразу после подачи декларации подать заявление об отмене приостановления операций по счетам. К заявлению следует приложить копию второго экземпляра налоговой декларации со штампом налогового органа о ее приеме. Можно зайти к руководителю (заместителю руководителя) налогового органа, поскольку есть шанс, что заявление, поданное через канцелярию (по-другому не примут), быстрее пройдет все стадии визирования и решение об отмене приостановления операций по счетам будет принято раньше.

Внимание! В любом случае приостановление операций по счетам отменяется решением налогового органа не позднее одного дня, следующего за днем представления налоговой декларации.

Приостановление операций по счетам налогоплательщика по правилам п. 3 ст. 76 НК РФ может осуществляться в случае непредставления налогоплательщиком налоговой декларации в течение 10 дней по истечении установленного срока (ее) представления и не может быть применено в случаях, когда:

  1. налоговая декларация сдана в установленный законом срок (Постановление ФАС МО от 25.08.2008 N КА-А40/7927-08);
  2. налоговая декларация неверно заполнена (Постановление ФАС МО от 09.10.2007 N КА-А40/10347-07);
  3. предприятие не является плательщиком соответствующего налога и не обязано сдавать налоговые декларации по нему, в том числе в случае применения специальных систем налогообложения (Постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 21.02.2008 N А42-5660/2007);
  4. нарушен срок сдачи иных форм налоговой отчетности, например: расчетов авансового платежа; расчетов сбора; сведений, представляемых в письменном виде (сведения о среднесписочной численности работников, справки по форме 2-НДФЛ и т.п.), поскольку указанные формы налоговой отчетности в соответствии с положениями ст. 80 НК РФ не являются налоговыми декларациями (Постановления Девятого арбитражного апелляционного суда от 26.01.2009 N 09АП-17909/2008-АК, ФАС МО от 29.01.2009 N КА-А40/13357-08, от 14.02.2008 N КА-А40/235-08).

Приостановление операций в целях исполнения решения о взыскании налогов

Порядок принятия и отмены решения о приостановлении операций по счетам налогоплательщика в целях исполнения решения о взыскании налогов регламентирован п. 9 ст. 76 НК РФ. В этом случае приостановление операций сопряжено с определенными сложностями и ограничениями как для налоговых органов, так и для налогоплательщиков.

Например, решение о приостановлении операций по счетам не может быть вынесено после открытия в отношении налогоплательщика конкурсного производства в соответствии с Законом от 26.10.2002 N 127-ФЗ "О несостоятельности (банкротстве)".

Статья 76 НК РФ не содержит четкого указания на то, имеет ли право налоговый орган в качестве обеспечительной меры по уплате налогов приостановить операции по счетам налогоплательщика в полном объеме или же в части подлежащей взысканию недоимки. При этом частичное приостановление операций по счетам налогоплательщика не всегда легко осуществить, особенно в случае наличия у того нескольких счетов в разных банках. Однако, по нашему мнению, налоговые органы не вправе приостанавливать операции по счетам налогоплательщиков в полном объеме, а должны указывать в принимаемых решениях сумму недоимки, в пределах которой и должны приостанавливаться операции. Подобный подход подтвержден судебной практикой. В Постановлении от 11.03.2009 N А58-4464/08-Ф02-866/09 ФАС ВСО подтвердил, что инспекция при принятии решений о приостановлении операций по счетам предприятия вышла за пределы недоимки, указанной в требовании, чем воспрепятствовала реализации налогоплательщиком права на распоряжение денежными средствами по счетам. Определением от 29.04.2009 N ВАС-5318/09 ВАС РФ отказал в пересмотре данного дела в порядке надзора, подтвердив его законность и соответствие единообразной судебной практике.

Следует учесть, что в п. 9 ст. 76 НК РФ описана процедура частичной отмены решения о приостановлении операций по счетам налогоплательщика в случае, когда общая сумма денежных средств налогоплательщика, находящихся на счетах, операции по которым приостановлены на основании решения налогового органа, превышает указанную в этом решении сумму. В данной ситуации налогоплательщик вправе подать в налоговый орган заявление об отмене приостановления операций по своим счетам в банке с указанием счетов, на которых имеется достаточно денежных средств для исполнения решения о взыскании налога.

Подобное заявление должно быть рассмотрено налоговым органом в двухдневный срок со дня получения, на его основании должно быть принято решение о частичной отмене приостановления операций по счетам налогоплательщика. В случае если к заявлению организации не приложены документы, подтверждающие наличие денежных средств на счетах, указанных в этом заявлении, налоговый орган вправе до принятия решения об отмене приостановления операций по счетам в течение дня, следующего за днем получения такого заявления, направить в банк налогоплательщика запрос об остатках денежных средств на его счетах. После получения от банка информации о наличии денежных средств на счетах налогоплательщика в размере, достаточном для исполнения решения о взыскании, налоговый орган обязан в течение двух дней принять решение об отмене приостановления операций по счетам в оставшейся части денежных средств налогоплательщика.

Как действовать?

Бывает, что приостановление операций по счетам налогоплательщика осуществляется налоговым органом неправомерно. Если причина состоит в несданной налоговой декларации (порой плательщики ЕНВД и единого налога при УСНО получают требования о представлении налоговых деклараций по НДС, налогу на прибыль), молчать не следует, так как при отсутствии реакции налогоплательщика на подобные требования инспекция вполне может принять решение о приостановлении операций по счетам. Поэтому при получении такого требования предприятию необходимо уведомить ИФНС по месту своего учета об ошибочности выставленного требования. Подобная формальность может уберечь налогоплательщика от больших неприятностей.

Следует оперативно реагировать и на требования ИФНС о представлении пояснений и/или уточненной налоговой декларации. В отношении уточненных налоговых деклараций не установлен срок сдачи (Постановление Президиума ВАС РФ от 12.07.2005 N 2769/05). Это означает, что в отношении таких деклараций не может применяться приостановление операций по счетам как мера принуждения к их сдаче.

В случае если приостановление операций по счетам осуществлено ИФНС в целях взыскания недоимки, действовать надо, что называется, по обстоятельствам. Если сумма недоимки и пеней составляет несколько копеек или рублей (что возможно в результате округлений и мелких ошибок в учете данных лицевого счета налогоплательщика), то эту сумму следует как можно быстрее заплатить и уведомить об этом ИФНС. В случае когда сумма к взысканию достаточно велика, разрешать дилемму "платить — не платить, обжаловать — не обжаловать" нужно самому налогоплательщику исходя из существующих обстоятельств и своих интересов.

Самым распространенным способом отстаивания своих интересов является обжалование решения о приостановлении операций по счетам во внесудебном или судебном порядке. В первом случае подается жалоба в вышестоящий налоговый орган по правилам гл. 19 НК РФ, во втором — заявление в суд о признании недействительным этого решения как ненормативного акта налогового органа по правилам гл. 24 АПК РФ.

Второй возможный вариант — обжаловать в суд действия по приостановлению операций по счетам. При этом способе существует опасность отказа со стороны суда рассмотреть такое дело по существу. Суд может прийти к выводу, что налогоплательщик злоупотребляет правом, подменяя один предмет иска другим, поскольку обжалуемые действия оформлены ненормативным актом налогового органа, который и должен быть обжалован. Тем не менее данный способ не стоит сбрасывать со счетов: его можно использовать в качестве средства воздействия на налоговый орган для разрешения спора во внесудебном порядке. В соответствии с п. 49 Постановления ВАС РФ от 28.02.2001 N 5 в качестве ответчика по такому процессу можно привлечь должностное лицо, совершившее обжалуемые действия. В данном случае это руководитель налогового органа (его заместитель), подписавший соответствующее решение. На них в случае победы налогоплательщика может быть возложена обязанность по возмещению судебных расходов.

Можно подать смешанный иск, обжалуя одновременно как решение налогового органа, так и действия его должностных лиц (см., например, Постановление ФАС ЗСО от 27.04.2009 N Ф04-2430/2009(5222-А46-14)).

Приостановление и отмена решения о приостановлении операций

Приостановление операций по счетам отменяется решением налогового органа не позднее одного дня, следующего за днем представления организацией налоговой декларации или днем получения инспекцией документов (их копий), подтверждающих факт уплаты налога, пеней, штрафа. Действие решения о приостановлении операций по счетам налогоплательщика отменяется и в иных случаях, предусмотренных ст. 76 НК РФ и федеральными законами. К таким случаям, в частности, относятся:

  • отмена решения вышестоящим налоговым органом (пп. 2 п. 2 ст. 140 НК РФ);
  • признание судом недействительным подобного решения (п. 2 ст. 201 АПК РФ);
  • проведение налогового зачета в счет уплаты взыскиваемой суммы (пп. 7 п. 1 ст. 32, пп. 4 п. 3 ст. 45 НК РФ).

Следует отметить, что решение арбитражного суда, вынесенное в пользу налогоплательщика по подобной категории споров, подлежит немедленному, до вступления в силу, исполнению (п. 7 ст. 201 АПК РФ, Информационное письмо Президиума ВАС РФ от 24.07.2003 N 73).

На наш взгляд, при проведении налогового зачета в счет уплаты взыскиваемой суммы решение о приостановлении операций по счетам должно быть отменено не позднее дня, следующего за днем получения ИФНС заявления о зачете. Во-первых, других сроков отмены решения в иных случаях, предусмотренных федеральными законами, НК РФ не содержит. Во-вторых, налоговый зачет в соответствии с пп. 4 п. 3 ст. 45 НК РФ является одной из форм уплаты (взыскания) налога, участие в котором налогоплательщика заканчивается подачей соответствующего заявления. Продление в подобном случае режима приостановления операций по счетам в качестве обеспечительной меры для взыскания налога теряет всякий смысл.

Действие решения о приостановлении операций по счетам налогоплательщика в банке может быть приостановлено в случаях, предусмотренных федеральными законами. Приостановление подобного решения возможно при его обжаловании в вышестоящий налоговый орган или в суд при условии подачи соответствующего ходатайства вместе с жалобой или иском (п. 3 ст. 138 НК РФ).

О начислении пеней по налогам

В соответствии с п. 3 ст. 75 НК РФ не начисляются пени на сумму недоимки, которую налогоплательщик не мог погасить в силу того, что по решению налогового органа или суда были приостановлены операции по счетам в банке или наложен арест на его имущество. Существует противоречивая судебная практика толкования и применения данной нормы.

Так, в Постановлении от 23.06.2009 N А55-16143/2008 ФАС ПО исходил из того, что само по себе приостановление операций является достаточным основанием для применения положений п. 3 ст. 75 НК РФ и неначисления пеней. Аналогичный вывод сделан в Постановлении ФАС ДВО от 08.05.2009 N Ф03-1999/2009.

В других случаях суды указывают, что налогоплательщик должен доказать причинно-следственную связь между приостановлением операций по счетам и невозможностью уплаты текущих налогов. Подобный подход сформулирован в Постановлении ФАС ПО от 05.02.2008 N А72-3650/07, Определении ВАС РФ от 11.02.2009 N ВАС-1420/09.

По нашему мнению, подход, поддержанный ВАС РФ, является верным. Налогоплательщик обязан доказать связь между приостановлением операций по счетам и невозможностью исполнять текущую обязанность по уплате налогов, ведь в силу требований п. 1 ст. 76 НК РФ приостановление операций по счетам не распространяется на платежи по уплате налогов (см. также Письмо Минфина России от 20.07.2009 N 03-02-07/1-374). Следовательно, начисление пеней за период приостановления операций по счетам является правомерным.

В.А.Шеменев

Эксперт журнала

"Строительство:

бухгалтерский учет

и налогообложение"

Приостановление операций по банковскому счету

В отношении налогоплательщиков, не исполняющих обязанности по уплате налогов и сборов, налоговыми органами применяются различные меры воздействия. За некоторые нарушения налогового законодательства инспекция вправе вынести решение о приостановлении операций по счетам налогоплательщика в банке. О том, в каких случаях могут быть приостановлены операции по счетам, какие последствия это влечет для налогоплательщика и какие операции по такому счету все же могут осуществляться, читайте в статье.

Подпункт 5 п. 1 ст. 31 НК РФ предоставляет налоговым органам право приостанавливать операции по счетам налогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых агентов в банках.

Такую меру воздействия налоговая инспекция может применять в случаях, строго определенных Налоговым кодексом. Во-первых, в случае неисполнения налогоплательщиком в установленные сроки обязанности по уплате налога. А во-вторых, если он не представил в налоговый орган налоговые декларации в течение двух недель по истечении установленного для этого срока или отказался их представить.

Примечание. Способы обеспечения исполнения обязанности по уплате налогов и сборов

Глава 11 Налогового кодекса предусматривает следующие способы обеспечения исполнения обязанностей по уплате налогов и сборов:

  • залог имущества (ст. 73);
  • поручительство (ст. 74);
  • пеня (ст. 75);
  • приостановление операций по счетам в банке налогоплательщика-организации, налогового агента — организации, плательщика сбора — организации или налогоплательщика — индивидуального предпринимателя (ст. 76);
  • арест имущества (ст. 77).

Операции по счетам приостановлены: как это происходит

Приостановление операций по счетам является одним из способов, которыми обеспечивается исполнение обязанности по уплате налогов и сборов (п.

1 ст. 72 НК РФ). Оно действует с момента получения банком решения налогового органа о приостановлении операций и до отмены этого решения.

Указанное решение вправе принимать руководитель (его заместитель) инспекции ФНС России <1>. Форма решения утверждена Приказом МНС России от 29.08.2002 N БГ-3-29/465 "О совершенствовании работы налоговых органов по применению мер принудительного взыскания налоговой задолженности".

<1> Также решение о приостановлении вправе принимать начальник (заместитель начальника) таможенного органа ГТК России (форма решения утверждена Приказом ГТК России от 03.06.2002 N 567). Приостанавливать операции в отношении нарушителей бюджетного законодательства могут и органы Федерального казначейства (см. об этом Письмо Минфина России и Федерального казначейства от 01.04.2005 N N 02-14-10а/637а, 42-7.1-01/5.1-74а) — Прим. ред.

Что такое приостановление операций по банковским счетам? Применение данной ограничительной меры означает, что банк временно прекратил проведение всех расходных операций по данным счетам, за исключением случаев, специально оговоренных в Налоговом кодексе. Об этом говорится в п. 1 ст. 76 НК РФ. Такое ограничение не распространяется на платежи, очередность исполнения которых предшествует исполнению обязанности по уплате налогов и сборов.

Порядок и очередность списания денежных средств со счета установлены ст. 855 Гражданского кодекса. Так, если на счете достаточно денежных средств, то списание осуществляется в порядке календарной очередности. Об этом сказано в п. 1 ст. 855 ГК РФ. При недостаточности денежных средств очередность их списания определена п. 2 ст. 855 ГК РФ.

Примечание. Очередность списания денежных средств

Как быть, если на расчетном счете недостаточно денежных средств для удовлетворения всех предъявленных к нему требований? Ответ на этот вопрос дан в п. 2 ст. 855 ГК РФ. А именно: в такой ситуации списание денежных средств осуществляется в следующей очередности:

  • в первую очередь удовлетворяются требования по исполнительным документам на возмещение вреда, причиненного жизни и здоровью, а также на взыскание алиментов;
  • во вторую очередь производится списание по исполнительным документам на выплату выходных пособий, оплату труда, а также выплату вознаграждений по авторскому договору;
  • в третью очередь перечисляются или выдаются денежные средства на оплату труда, а также делаются отчисления в ПФР, ФСС РФ и фонды обязательного медицинского страхования;
  • в четвертую очередь осуществляются платежи в бюджет и внебюджетные фонды, отчисления в которые не предусмотрены в третьей очереди;
  • в пятую очередь производится списание по исполнительным документам, предусматривающим удовлетворение других денежных требований;
  • в шестую очередь исполняются остальные платежные документы в порядке календарной очередности.

При этом ст. 26 Федерального закона от 23.12.2004 N 173-ФЗ "О федеральном бюджете на 2005 год" установлено, что при недостаточности денежных средств на счете списание по расчетным документам, предусматривающим платежи в бюджеты и государственные внебюджетные фонды, а также расчеты по оплате труда производятся в порядке календарной очередности поступления указанных документов после перечисления платежей, отнесенных Гражданским кодексом к первой и второй очереди.

Платежные документы на перечисление средств в бюджеты всех уровней и внебюджетные фонды в соответствии с Федеральным законом "О федеральном бюджете на 2005 год" относятся к третьей группе очередности. Это означает, что сначала будут исполняться платежи первых двух очередей. Что касается платежей в бюджет и внебюджетные фонды, то они также должны быть исполнены, поскольку решение о приостановлении операций по счету призвано обеспечить исполнение налоговой обязанности. По всем остальным платежным документам банк не будет перечислять денежные средства.

Поясним сказанное на примере.

Пример. В отношении ООО "Манго" налоговая инспекция вынесла решение N 364 от 16.08.2005 о приостановлении операций по счетам, которое направила в банк. На момент вынесения решения на расчетном счете ООО "Манго" денежных средств не было. При этом организация ожидала поступления денег за реализацию продукции.

В этой связи общество направило в обслуживающий банк платежные поручения:

  • от 15.08.2005 на перечисление денежных средств на оплату купленного сырья на сумму 8000 руб.;
  • от 11.08.2005 на перечисление взносов по обязательному пенсионному страхованию в ПФР на сумму 3000 руб.

Также в банк поступили:

  • платежное требование ОАО "Электрические сети" от 11.08.2005 на взыскание задолженности с ООО "Манго" за электроэнергию на сумму 4000 руб.;
  • инкассовое поручение налоговой инспекции от 10.08.2005 на взыскание с ООО "Манго" суммы задолженности по налогу на прибыль в размере 6000 руб.;
  • исполнительный лист от 25.07.2005 на возмещение вреда после несчастного случая на производстве трем работникам ООО "Манго" на сумму 30 000 руб.;
  • исполнительный лист от 20.07.2005 на выплату выходного пособия на сумму 7000 руб. работнику ООО "Манго".

Все платежные и иные документы, предъявленные к счету ООО "Манго", были помещены в картотеку к счету 90902 "Расчетные документы, не оплаченные в срок" (из-за отсутствия или недостаточности денежных средств).

19 августа 2005 г. на счет ООО "Манго" поступило 60 000 руб.

Однако из-за того, что по данному счету принято решение о приостановлении операций, банк исполнит не все документы. Будут оплачены только документы:

  • первой очереди — 30 000 руб.;
  • второй очереди — 7000 руб.;
  • третьей очереди — 9000 руб. (3000 руб. + 6000 руб.).

Платежное требование ОАО "Электрические сети" и платежное поручение на оплату купленного сырья банк исполнять не будет, пока не получит документ об отмене решения о приостановлении операций по счетам.

На сумму недоимки, которую налогоплательщик не мог погасить из-за того, что операции по его счету были приостановлены, пени не начисляются. На это указывает п. 3 ст. 75 НК РФ. Вместе с тем организация должна предпринимать меры к погашению недоимки <2>. Таким образом, решение о приостановлении операций само по себе не является освобождением от уплаты пеней. Для этого устанавливается прямая связь между вынесением решения и невозможностью погашения недоимки.

<2> См. Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России от 18.04.2005 N 03-02-07/1-100 "О начислении пеней на сумму недоимки по налогам за период приостановления операций по счетам организации". — Прим. ред.

Налоговый орган направляет решение о приостановлении операций по счетам налогоплательщика в банк и одновременно уведомляет об этом организацию. Решение передается под расписку или иным образом, свидетельствующим о дате его получения.

Такое решение подлежит безусловному исполнению банком. Если после получения решения о приостановлении операций по счету банк исполнит поручение этого налогоплательщика на перечисление другому лицу денежных средств, не имеющих преимущества в очередности исполнения перед платежами в бюджет, то он привлекается к ответственности. Ответственность банка в этом случае наступает в соответствии со ст. 134 НК РФ.

При наличии указанного решения банк не вправе открывать организации новые счета. Об этом сказано в п. 9 ст. 76 НК РФ.

После устранения обстоятельств, на основании которых было принято решение о приостановлении операций по счетам, налоговая инспекция не позднее одного операционного дня отменяет свое решение.

Как уже отмечалось, решение о приостановлении операций по счетам может быть вынесено из-за того, что не уплачен налог или не представлена налоговая декларация.

Если не уплачены налоги…

Если у организации числится недоимка, налоговые органы прежде всего направляют ей требование об уплате налога (ст. 69 НК РФ). В нем указывается срок, в течение которого надо погасить недоимку.

Допустим, организация по каким-либо причинам не сделала этого. Тогда руководитель инспекции или его заместитель выносит решение о взыскании налога в бесспорном порядке за счет средств организации в банках. Оно должно быть вынесено не позднее 60 дней после истечения срока исполнения требования. Решение о взыскании налога, принятое позже, считается недействительным. На это обращает внимание п. 3 ст. 46 НК РФ. В такой ситуации налоговые органы вправе обратиться в суд с иском о взыскании суммы налога.

В течение 5 дней после принятия указанного решения оно доводится до сведения налогоплательщика. Как правило, на основании данного решения налоговые органы направляют в банки, где открыты счета организации-недоимщика, инкассовые поручения на перечисление налогов.

Одновременно с решением о взыскании может быть принято решение о приостановлении операций по счетам организации в банке. Об этом сказано в п. 2 ст. 76 НК РФ.

В то же время, поскольку у налоговых органов при неуплате организацией налогов есть право взыскания в безакцептном порядке, приостановление операций по счетам применяется не всегда, а, как правило, в случае недостаточности средств на счете.

Если налоговая декларация не представлена в срок…

Каждый налогоплательщик должен представлять налоговую декларацию по тем налогам, которые подлежат уплате (ст. 80 НК РФ). А если налогоплательщик не подал ее в течение двух недель по истечении установленного срока? Тогда налоговая инспекция вправе принять решение о приостановлении операций по счетам такого налогоплательщика в банке. Причем в этом случае инспекции не нужно предварительно направлять требование или осуществлять какие-либо дополнительные мероприятия.

Рассмотрим ситуации, возникающие на практике, которые следует учитывать налогоплательщикам, сдающим налоговую отчетность.

Непредставление "нулевых" налоговых деклараций

Отсутствие у налогоплательщика по итогам конкретного налогового периода суммы налога к уплате само по себе не освобождает его от обязанности представлять налоговую декларацию по данному налоговому периоду. На это указывает п. 7 Обзора практики разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений части первой Налогового кодекса Российской Федерации (далее — Обзор) <3>.

<3> Обзор практики разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений части первой Налогового кодекса Российской Федерации, доведен Письмом Президиума ВАС РФ от 17.03.2003 N 71. — Прим.

Приостановление налоговиками операций клиентов по счетам в банках

ред.

Поэтому за непредставление "нулевых" деклараций инспекция вправе вынести решение о приостановлении операций по счетам.

Непредставление расчетов

Налоговый кодекс разделяет налоговую отчетность на налоговые декларации и расчеты авансовых платежей по налогам. Расчеты авансовых платежей сдаются, как правило, по итогам отчетного периода.

В п. 15 Обзора Президиум ВАС РФ также четко разграничивает эти понятия. Он указывает, что недопустимо применять к налогоплательщикам налоговые санкции за непредставление расчетов авансовых платежей.

Возможно, судебная практика распространит этот вывод и на положения ст. 76 НК РФ.

Обособленные подразделения и налоговая отчетность

Организации представляют отчетность в налоговые органы по месту нахождения обособленных подразделений.

Заметим, что филиалы, представительства и иные обособленные подразделения исполняют обязанности организации по уплате налогов и сборов по месту своего нахождения. Об этом сказано в ст. 19 НК РФ. При этом они не являются самостоятельными налогоплательщиками.

При непредставлении налоговых деклараций по месту нахождения обособленных подразделений налоговыми органами могут быть вынесены решения о приостановлении операций как в отношении счетов этих подразделений, так и головной организации.

Е.С.Баулина

Советник налоговой службы РФ

III ранга

Управление кредитных организаций

ФНС России