Раскрытие информации о связанных сторонах

II. Раскрытие информации о связанных сторонах

Практические аспекты раскрытия информации о связанных сторонах

Организация, составляющая бухгалтерскую отчетность, раскрывает информацию о связанных сторонах в случаях, когда:

такая организация контролируется или на нее оказывается значительное влияние юридическим и (или) физическим лицом;

такая организация контролирует или оказывает значительное влияние на юридическое лицо;

такая организация и юридическое лицо контролируются или на них оказывается значительное влияние (непосредственно или через третьи юридические лица) одним и тем же юридическим и (или) одним и тем же физическим лицом (одной и той же группой лиц).

7. Юридическое и (или) физическое лицо, как правило, имеет возможность определять решения, принимаемые другим юридическим лицом, с целью получения экономической выгоды от деятельности последнего (контролирует другое юридическое лицо), когда такое юридическое и (или) физическое лицо имеет:

в силу своего участия в хозяйственном обществе (товариществе) либо в соответствии с полномочиями, полученными от других лиц, более пятидесяти процентов общего количества голосов, приходящихся на голосующие акции (доли) в уставном (складочном) капитале этого хозяйственного общества (товарищества);

право распоряжаться (непосредственно или через свои дочерние общества) более чем двадцатью процентами общего количества голосов, приходящихся на голосующие акции (доли) в уставном (складочном) капитале этого хозяйственного общества (товарищества) либо составляющих уставный (складочный) капитал вкладов, долей данного юридического лица и имеет возможность определять решения, принимаемые таким юридическим лицом.

8. Юридическое и (или) физическое лицо оказывает значительное влияние на другое юридическое лицо, когда имеет возможность участвовать в принятии решений другого юридического лица, но не контролирует его. Значительное влияние может иметь место в силу участия в уставном (складочном) капитале, положений учредительных документов, заключенного соглашения, участия в наблюдательном совете и других обстоятельств.

9. Перечень связанных сторон, информация о которых раскрывается в бухгалтерской отчетности организации, составляющей бухгалтерскую отчетность, устанавливается такой организацией самостоятельно на основе настоящего Положения исходя из содержания отношений между организацией, составляющей бухгалтерскую отчетность, и связанной стороной с учетом требования приоритета содержания перед формой.

10. Если в отчетном периоде организация, составляющая бухгалтерскую отчетность, проводила операции со связанными сторонами, то в бухгалтерской отчетности по каждой связанной стороне раскрывается, как минимум, следующая информация:

характер отношений (в соответствии с пунктом 6 настоящего Положения);

виды операций;

объем операций каждого вида (в абсолютном или относительном выражении);

стоимостные показатели по не завершенным на конец отчетного периода операциям;

условия и сроки осуществления (завершения) расчетов по операциям, а также форму расчетов;

величина образованных резервов по сомнительным долгам на конец отчетного периода;

величина списанной дебиторской задолженности, по которой срок исковой давности истек, других долгов, нереальных для взыскания, в том числе за счет резерва по сомнительным долгам.

Показатели, отражающие аналогичные по характеру отношения и операции со связанными сторонами, могут быть сгруппированы, за исключением случаев, когда обособленное раскрытие их необходимо для понимания влияния операций со связанными сторонами на бухгалтерскую отчетность организации, составляющей бухгалтерскую отчетность.

11. Информация, подлежащая раскрытию в соответствии с пунктом 10 настоящего Положения, должна раскрываться отдельно для каждой из следующих групп связанных сторон:

основного хозяйственного общества (товарищества);

дочерних хозяйственных обществ;

преобладающих (участвующих) хозяйственных обществ;

зависимых хозяйственных обществ;

участников совместной деятельности;

основного управленческого персонала организации, составляющей бухгалтерскую отчетность. Для целей настоящего Положения под основным управленческим персоналом организации понимаются руководители (генеральный директор, иные лица, осуществляющие полномочия единоличного исполнительного органа организации), их заместители, члены коллегиального исполнительного органа, члены совета директоров (наблюдательного совета) или иного коллегиального органа управления организации, а также иные должностные лица, наделенные полномочиями и ответственностью в вопросах планирования, руководства и контроля над деятельностью организации;

других связанных сторон.

12. В составе информации о связанных сторонах организация, составляющая бухгалтерскую отчетность, раскрывает информацию о размерах вознаграждений, выплачиваемых такой организацией основному управленческому персоналу в совокупности и по каждому из следующих видов выплат:

краткосрочные вознаграждения — суммы, подлежащие выплате в течение отчетного периода и 12 месяцев после отчетной даты (оплата труда за отчетный период, начисленные на нее налоги и иные обязательные платежи в соответствующие бюджеты и внебюджетные фонды, ежегодный оплачиваемый отпуск за работу в отчетном периоде, оплата организацией лечения, медицинского обслуживания, коммунальных услуг и т.п. платежи в пользу основного управленческого персонала);

долгосрочные вознаграждения — суммы, подлежащие выплате по истечении 12 месяцев после отчетной даты:

— вознаграждения по окончании трудовой деятельности (платежи (взносы) организации, составляющей бухгалтерскую отчетность, по договорам добровольного страхования (договорам негосударственного пенсионного обеспечения), заключенным в пользу основного управленческого персонала со страховыми организациями (негосударственными пенсионными фондами), и иные платежи, обеспечивающие выплаты пенсий и другие социальные гарантии основному управленческому персоналу по окончании ими трудовой деятельности);

— вознаграждения в виде опционов эмитента, акций, паев, долей участия в уставном (складочном) капитале и выплаты на их основе;

— иные долгосрочные вознаграждения.

13. Если юридическое и (или) физическое лицо контролирует другое юридическое лицо, или юридические лица контролируются (непосредственно или через третьи юридические лица) одним и тем же юридическим и (или) одним и тем же физическим лицом (одной и той же группой лиц), то характер отношений между ними подлежит описанию в бухгалтерской отчетности независимо от того, имели ли место в отчетном периоде операции между ними.

14. Информация о связанных сторонах, предусмотренная настоящим Положением, включается в пояснительную записку отдельным разделом.

15. Построение аналитического учета должно обеспечивать формирование информации о связанных сторонах, предусмотренной настоящим Положением.

Приложение N 15
к приказу Министерства финансов
Российской Федерации
от 28.12.2015 N 217н

МЕЖДУНАРОДНЫЙ СТАНДАРТ ФИНАНСОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ (IAS) 24
"РАСКРЫТИЕ ИНФОРМАЦИИ О СВЯЗАННЫХ СТОРОНАХ"

Цель

1 Целью настоящего стандарта является обеспечение раскрытия в финансовой отчетности информации, необходимой для того, чтобы обратить внимание на возможность влияния на финансовое положение, а также прибыль или убыток организации факта существования связанных сторон, а также операций и остатков по операциям, включая договорные обязательства по будущим операциям с такими сторонами.

Сфера применения

2 Настоящий стандарт применяется:

(a) для выявления отношений и операций со связанными сторонами;

(b) для выявления остатков по операциям, включая договорные обязательства по будущим операциям, между организацией и связанными с ней сторонами;

(c) для выявления обстоятельств, при которых требуется раскрытие информации в соответствии с подпунктами (a) и (b); и

(d) для определения информации, подлежащей раскрытию по указанным пунктам.

3 Настоящий стандарт требует раскрывать информацию об отношениях и операциях со связанными сторонами и остатках по таким операциям, включая договорные обязательства по будущим операциям, в консолидированной и отдельной финансовой отчетности материнской организации или инвесторов, осуществляющих совместный контроль над объектом инвестиций или имеющих значительное влияние на него, которая представляется в соответствии с МСФО (IFRS) 10 "Консолидированная финансовая отчетность" или МСФО (IAS) 27 "Отдельная финансовая отчетность". Настоящий стандарт также применяется в отношении индивидуальной финансовой отчетности.

4 В финансовой отчетности организации раскрывается информация об операциях со связанными сторонами и остатках по операциям с другими организациями группы. При подготовке консолидированной финансовой отчетности группы внутригрупповые операции между связанными сторонами и остатки по операциям исключаются, кроме внутригрупповых операций и остатков по операциям между инвестиционной организацией и ее дочерними организациями, которые оцениваются по справедливой стоимости через прибыль или убыток.

Цель раскрытия информации о связанных сторонах

5 Отношения со связанными сторонами — обычное явление в бизнесе. К примеру, организации часто осуществляют часть своей деятельности через дочерние организации, совместные предприятия и ассоциированные организации. В этих обстоятельствах организация имеет возможность влиять на финансовую и операционную политику объекта инвестиций благодаря наличию контроля, совместного контроля или значительного влияния.

6 Отношения со связанными сторонами могут влиять на прибыль или убыток и на финансовое положение организации. Связанные стороны могут осуществлять операции, которые несвязанные стороны осуществлять не могут. Например, организация, продающая товары своей материнской организации по себестоимости, может отказаться продавать их на таких же условиях другому покупателю. Кроме того, операции между связанными сторонами могут осуществляться в иных объемах, чем между несвязанными сторонами.

7 Отношения со связанными сторонами могут влиять на прибыль или убыток и на финансовое положение организации, даже если операции со связанными сторонами не осуществляются. Само наличие таких отношений может быть достаточным для того, чтобы повлиять на операции организации с другими сторонами. Например, дочерняя организация может прервать отношения с торговым партнером после приобретения материнской организацией другой дочерней организации, которая занимается той же деятельностью, что и бывший торговый партнер. И наоборот, одна сторона может воздержаться от определенных действий из-за значительного влияния другой стороны, например, дочерняя организация может получить от своей материнской организации указание не проводить исследования и разработки.

8 В связи с этим информированность об операциях организации, остатках по операциям, включая договорные обязательства по будущим операциям, и отношениях со связанными сторонами может повлиять на то, как пользователи финансовой отчетности будут оценивать работу организации, включая оценку рисков и возможностей, с которыми сталкивается организация.

Определения

9 В настоящем стандарте используются следующие термины в указанных значениях:

Связанная сторона — частное лицо или организация, связанная с организацией, составляющей свою финансовую отчетность (в настоящем стандарте именуемой "отчитывающаяся организация").

(a) Частное лицо или близкий член семьи данного частного лица являются связанной стороной отчитывающейся организации, если данное лицо:

(i) осуществляет контроль или совместный контроль над отчитывающейся организацией;

(ii) имеет значительное влияние на отчитывающуюся организацию; или

(iii) входит в состав ключевого управленческого персонала отчитывающейся организации или ее материнской организации.

(b) Организация является связанной стороной отчитывающейся организации, если к ней применяется какое-либо из следующих условий:

(i) Данная организация и отчитывающаяся организация являются членами одной группы (это означает, что все материнские и все дочерние организации одной и той же контролирующей стороны являются связанными).

(ii) Одна организация является ассоциированной организацией или совместным предприятием другой (или одна организация является ассоциированной организацией или совместным предприятием члена той группы, в которую входит другая организация).

(iii) Обе организации являются совместными предприятиями одной и той же третьей стороны.

(iv) Одна организация является совместным предприятием третьей стороны, а другая организация является ассоциированной организацией данной третьей стороны.

(v) Сторона представляет собой программу вознаграждений по окончании трудовой деятельности, созданную для работников отчитывающейся организации или организации, являющейся связанной стороной отчитывающейся организации. Если отчитывающаяся организация сама является такой программой, финансирующие данную программу работодатели также являются связанными сторонами отчитывающейся организации.

(vi) Организация находится под контролем или совместным контролем лица, указанного в подпункте (a).

(vii) Лицо, указанное в подпункте (a)(i), имеет значительное влияние на организацию или входит в состав ключевого управленческого персонала организации (или ее материнской организации).

(viii) Организация или любой член группы, частью которой она является, оказывает организации или ее материнской организации услуги ключевого управленческого персонала отчитывающейся организации.

Операция со связанной стороной — передача ресурсов, услуг или обязательств между отчитывающейся организацией и связанной с ней стороной, независимо от того, взимается ли при этом плата.

Близкие члены семьи частного лица — это члены семьи, которые, как ожидается, могут влиять на такое частное лицо или оказаться под его влиянием в ходе проведения операций с организацией. В их число могут входить:

(a) дети, а также супруг (супруга) или гражданский супруг (супруга) такого лица;

(b) дети супруга (супруги) или гражданского супруга (супруги) такого лица; и

(c) иждивенцы такого лица, супруга (супруги) или гражданского супруга (супруги) такого лица.

Вознаграждение включает все виды вознаграждения работникам (как этот термин определен в МСФО (IAS) 19 "Вознаграждения работникам"), в том числе вознаграждения, в отношении которых применяется МСФО (IFRS) 2 "Выплаты на основе акций". Вознаграждения работникам включают все формы возмещения, выплаченного, подлежащего выплате или предоставляемого организацией или от имени организации за услуги, оказанные организации. Это также включает возмещение, выплачиваемое от имени материнской организации в отношении данной организации. Вознаграждение включает:

(a) краткосрочные вознаграждения работникам, такие как заработная плата и взносы на социальное обеспечение, оплачиваемый ежегодный отпуск и оплачиваемый отпуск по болезни, участие в прибыли и премии (если они подлежат выплате в течение двенадцати месяцев после окончания периода), а также льготы в неденежной форме (медицинское обслуживание, обеспечение жильем, автомобилями, предоставление товаров или услуг бесплатно или по льготной цене) для действующих работников;

(b) вознаграждения по окончании трудовой деятельности, такие как пенсии, прочие выплаты при выходе на пенсию, страхование жизни и медицинское обслуживание по окончании трудовой деятельности;

(c) прочие долгосрочные вознаграждения работникам, включая отпуск за выслугу лет или творческий отпуск, выплаты к юбилею и другие выплаты за выслугу лет, выплаты при длительной потере трудоспособности, а также участие в прибыли, премии и отложенное вознаграждение (если эти виды вознаграждения не подлежат выплате в течение двенадцати месяцев после окончания периода);

(d) выходные пособия; и

(e) выплаты на основе акций.

Ключевой управленческий персонал — лица, которые уполномочены и ответственны за планирование, управление и контроль за деятельностью организации, прямо или косвенно, в том числе директора (исполнительные или иные) этой организации.

Под государством понимается правительство, правительственные и иные органы государственной власти, независимо от того, являются ли они местными, национальными или международными.

Организация, связанная с государством, — организация, находящаяся под контролем, совместным контролем или значительным влиянием государства.

Термины "контроль" и "инвестиционная организация", "совместный контроль" и "значительное влияние" определены в МСФО (IFRS) 10, МСФО (IFRS) 11 "Совместное предпринимательство" и МСФО (IAS) 28 "Инвестиции в ассоциированные организации и совместные предприятия" соответственно и используются в настоящем стандарте в установленных данными МСФО значениях.

10 При рассмотрении каждого случая отношений, которые могут оказаться отношениями со связанными сторонами, необходимо принимать во внимание сущность таких отношений, а не только их юридическую форму.

11 В контексте настоящего стандарта следующие стороны не являются связанными сторонами:

(a) две организации, только потому, что у них общий директор или иной член ключевого управленческого персонала, или потому, что член ключевого управленческого персонала одной организации имеет значительное влияние на другую организацию;

(b) два участника совместного предприятия только по той причине, что они осуществляют совместный контроль над совместным предприятием;

(c) (i) стороны, предоставляющие финансирование,

(ii) профсоюзы,

(iii) коммунальные службы, и

(iv) государственные учреждения и ведомства, которые не осуществляют контроль, совместный контроль или не имеют значительного влияния на отчитывающуюся организацию, только исходя из наличия обычных операций с организацией (даже если они могут влиять на свободу действий организации или участвовать в процессе принятия решений организацией);

(d) отдельный покупатель, поставщик, франчайзер, дистрибьютор или генеральный агент, с которыми организация ведет значительную деятельность, лишь по причине возникающей в результате этого экономической зависимости.

12 В определении связанной стороны ассоциированная организация включает дочерние организации ассоциированной организации, а совместное предприятие включает дочерние организации участников такого совместного предприятия. Следовательно, к примеру, дочерняя организация ассоциированной организации и инвестор, имеющий значительное влияние на данную ассоциированную организацию, являются связанными сторонами.

Раскрытие информации

Все организации

13 Отношения между материнской организацией и ее дочерними организациями должны раскрываться независимо от того, проводились ли операции между этими сторонами. Организация должна раскрыть наименование своей материнской организации и стороны, обладающей конечным контролем, если эта сторона отлична от материнской организации. Если ни материнская организация, ни сторона, обладающая конечным контролем, не представляют консолидированную финансовую отчетность, доступную для общего пользования, раскрывается также название следующей вышестоящей материнской организации, которая представляет такую отчетность.

МСФО (IAS) 24: Раскрытие информации о связанных сторонах

14 Для того чтобы пользователи финансовой отчетности смогли составить мнение о влиянии отношений со связанными сторонами на организацию, следует раскрывать информацию об отношениях со связанными сторонами в случаях, когда существует контроль, независимо от того, проводились ли операции между связанными сторонами.

15 Требование к раскрытию информации об отношениях между материнской организацией и ее дочерними организациями как между связанными сторонами дополняет требования к раскрытию информации, представленные в МСФО (IAS) 27 и МСФО (IFRS) 12 "Раскрытие информации об участии в других организациях".

16 Пункт 13 ссылается на следующую вышестоящую материнскую организацию. Это первая материнская организация в группе, находящаяся над непосредственной материнской организацией, которая составляет консолидированную финансовую отчетность, доступную для общего пользования.

17 Организация должна раскрывать информацию о вознаграждении ключевому управленческому персоналу организации в целом и по каждой из приведенных ниже категорий:

(a) краткосрочные вознаграждения работникам;

(b) вознаграждения по окончании трудовой деятельности;

(c) прочие долгосрочные вознаграждения;

(d) выходные пособия; и

(e) выплаты на основе акций.

17A Если организации предоставляются услуги ключевого управленческого персонала другой организацией ("управляющей компанией"), организация не обязана применять требования пункта 17 в отношении вознаграждения, выплаченного или подлежащего выплате управляющей компанией ее работникам или директорам.

18 Если между организацией и ее связанными сторонами проводились операции в течение периодов, представленных в финансовой отчетности, организация раскрывает характер отношений со связанными сторонами, а также информацию об операциях и остатках по ним, включая договорные обязательства по будущим операциям, необходимую пользователям для понимания возможного влияния таких отношений на финансовую отчетность. Эти требования к раскрытию информации дополняют требования пункта 17. Раскрываемая информация должна включать, как минимум, следующее:

(a) сумму операций;

(b) сумму остатков по таким операциям, включая договорные обязательства по будущим операциям, а также:

(i) условия их проведения, включая наличие обеспечения, а также характер возмещения, предоставляемого при расчете; и

(ii) данные о любых предоставленных и полученных гарантиях;

(c) резерв по сомнительной задолженности, относящийся к остаткам по операциям со связанными сторонами; и

(d) расходы, признанные в течение периода в отношении безнадежной или сомнительной задолженности связанных сторон.

18A Суммы затрат организации на приобретение услуг ключевого управленческого персонала, предоставленных отдельной управляющей компанией, должны раскрываться в отчетности.

19 Информация, раскрытия которой требует пункт 18, раскрывается отдельно по следующим категориям:

(a) материнская организация;

(b) организации, осуществляющие совместный контроль над организацией или имеющие значительное влияние на нее;

(c) дочерние организации;

(d) ассоциированные организации;

(e) совместные предприятия, участником которых является организация;

(f) ключевой управленческий персонал организации или ее материнской организации; и

(g) другие связанные стороны.

20 Требование пункта 19 относительно классификации по различным категориям сумм, подлежащих выплате связанным сторонам или получению от них, является частью требований МСФО (IAS) 1 "Представление финансовой отчетности" к раскрытию информации, которая должна представляться либо в самом отчете о финансовом положении, либо в примечаниях. Более подробная разбивка по категориям в отношении операций со связанными сторонами была представлена для более полного анализа остатков по операциям со связанными сторонами.

21 Ниже приведены примеры операций, которые необходимо раскрывать, если они проводятся со связанными сторонами:

(a) закупки или продажи товаров (готовых или незавершенных);

(b) закупки или продажи имущества и других активов;

(c) оказание или получение услуг;

(d) аренда;

(e) передача исследований и разработок;

(f) передача прав по лицензионным соглашениям;

(g) передача средств по договорам финансирования (в том числе кредиты и взносы в капитал в денежной или в натуральной форме);

(h) предоставление гарантий или обеспечения;

(i) договорные обязательства предпринять какие-либо действия в том случае, если определенное событие возникнет или не возникнет в будущем, в том числе договоры к исполнению

(j) расчеты по обязательствам от имени организации или расчеты самой организации от имени связанной стороны.

22 Участие материнской или дочерней организации в программе с установленными выплатами, где риск делится между организациями группы, является операцией между связанными сторонами (см. пункт 42 МСФО (IAS) 19 (с учетом поправок 2011 года)).

23 Информация о том, что операции со связанными сторонами проводились на условиях, идентичных условиям, на которых проводятся операции между независимыми сторонами, раскрывается только в случае, если такие условия можно обосновать.

24 Аналогичные по характеру статьи могут раскрываться в совокупности, за исключением случаев, когда раздельное раскрытие информации необходимо для понимания того, как операции со связанными сторонами влияют на финансовую отчетность организации.

Организации, связанные с государством

25 Отчитывающаяся организация освобождается от применения требований к раскрытию информации, изложенных в пункте 18, в части операций со связанными сторонами и остатков по таким операциям, включая раскрытия договорных обязательств по будущим операциям, в отношении:

(a) государственных органов, которые осуществляют контроль, совместный контроль или имеют значительное влияние на отчитывающуюся организацию; и

(b) другой организации, которая является связанной стороной, потому что одни и те же государственные органы осуществляют контроль, совместный контроль или имеют значительное влияние на нее и на отчитывающуюся организацию.

26 Если отчитывающаяся организация использует освобождение от требований, предусмотренных в пункте 25, она должна раскрыть следующую информацию об операциях и остатках по таким операциям, рассматриваемых в пункте 25:

(a) наименование государственного органа и характер его отношений с отчитывающейся организацией (то есть наличие контроля, совместного контроля или значительного влияния);

(b) следующая информация с раскрытием деталей, достаточных для понимания пользователями финансовой отчетности организации влияния операций со связанными сторонами на ее финансовую отчетность:

(i) характер и сумма каждой операции, которая является значительной сама по себе; и

(ii) в отношении других операций, которые являются значительными не по отдельности, а в совокупности, — описание или количественные показатели их масштаба. Виды операций включают те виды, которые перечислены в пункте 21.

27 При использовании своего суждения для определения уровня детализации раскрытия информации в соответствии с требованиями пункта 26(b) отчитывающаяся организация должна учесть степень близости отношений со связанными сторонами и другие факторы, уместные для определения уровня значимости операции, например:

(a) является ли данная операция значительной по масштабу;

(b) проводилась ли данная операция на нерыночных условиях;

(c) выходит ли данная операция за рамки обычной повседневной деятельности, например, покупка и продажа бизнеса;

(d) раскрыта ли информация о данной операции регулирующим или надзорным органам;

(e) информировалось ли высшее руководство о данной операции;

(f) необходимо ли одобрение акционеров на проведение данной операции.

Дата вступления в силу и переходные положения

28 Организация должна применять настоящий стандарт ретроспективно в отношении годовых периодов, начинающихся 1 января 2011 года или после этой даты. Допускается досрочное применение всего стандарта или частичного освобождения от применения требований, предусмотренных пунктами 25 — 27 в отношении организаций, связанных с государством. Если организация применит весь стандарт или частичное освобождение от применения требований в отношении годового периода, начинающегося до 1 января 2011 года, она должна раскрыть этот факт.

28A МСФО (IFRS) 10, МСФО (IFRS) 11 "Совместное предпринимательство" и МСФО (IFRS) 12, выпущенными в мае 2011 года, внесены поправки в пункты 3, 9, 11(b), 15, 19(b) и (e), а также пункт 25. Организация должна применить данные поправки одновременно с применением МСФО (IFRS) 10, МСФО (IFRS) 11 и МСФО (IFRS) 12.

28B Документом "Инвестиционные организации" (поправки к МСФО (IFRS) 10, МСФО (IFRS) 12 и МСФО (IAS) 27), выпущенным в октябре 2012 года, внесены изменения в пункты 4 и 9. Организация должна применять данные поправки для годовых периодов, начинающихся 1 января 2014 года или после этой даты. Досрочное применение документа "Инвестиционные организации" разрешается. Если организация применит данные поправки досрочно, она должна применить одновременно все поправки, включенные в состав документа "Инвестиционные организации".

28C Документом "Ежегодные усовершенствования МСФО, период 2010 — 2012 гг.", выпущенным в декабре 2013 года, внесены изменения в пункт 9 и добавлены пункты 17A и 18A. Организация должна применять данную поправку в отношении годовых периодов, начинающихся 1 июля 2014 года или после этой даты. Допускается досрочное применение. Если организация применит данную поправку в отношении более раннего периода, она должна раскрыть этот факт.

Прекращение действия МСФО (IAS) 24 (пересмотренного в 2003 году)

29 Настоящий стандарт заменяет МСФО (IAS) 24 "Раскрытие информации о связанных сторонах" (пересмотренный в 2003 году).

Информация о связанных сторонах вместо сведений об аффилированных лицах

Взаимоотношения между связанными сторонами — привычное явление в коммерции и бизнесе. Так и в сфере пищевой промышленности производители нередко оптимизируют бизнес-процессы и налогообложение путем осуществления части своей деятельности через "дочек" (например, полностью выделяют таким образом цикл реализации продукции), совместную деятельность или ассоциации. Сведения об аффилированных лицах, а с 2008 г. — о связанных сторонах занимают в отчетности предприятия свое место, поэтому в статье мы решили уделить внимание порядку их раскрытия с учетом требований ПБУ 11/2008 <1>, пришедшего на смену ПБУ 11/2000 <2>.

<1> Положение по бухгалтерскому учету "Информация о связанных сторонах" (ПБУ 11/2008), утв. Приказом Минфина России от 29.04.2008 N 48н.
<2> Положение по бухгалтерскому учету "Информация об аффилированных лицах" ПБУ 11/2000, утв. Приказом Минфина России от 13.01.2000 N 5н.

Кому интересна информация о связанных сторонах?

Интерес к ней проявляют различные внутренние и внешние пользователи, в числе последних — налоговые органы, банки, инвесторы. Отношения со связанными сторонами могут значительно влиять на прибыль (убыток) и финансовое состояние предприятия.

Связанные стороны, как правило, взаимодействуют на тех условиях и в таких объемах, на которых вряд ли будут сотрудничать с несвязанными сторонами. Но даже при отсутствии операций между связанными сторонами влияние на результаты деятельности предприятия может оказывать само существование таких отношений. Например, материнская компания может запрещать "дочке" совершать определенные сделки.

Используя информацию о связанных сторонах, налоговики проверяют уровень цен, правильность исчисления налоговых платежей и внебюджетных сборов. При выдаче кредита банк принимает во внимание сведения не только о непосредственном заемщике, но и о связанных с ним сторонах, а также учитывает характер их взаимодействия, степень влияния ухудшения финансового положения одной связанной стороны на кредитоспособность другой. Если связанные стороны совершают между собой сделки, то помимо балансовых показателей заемщика кредитора заинтересуют аналогичные показатели всего холдинга предприятий, скорректированные с учетом объема сделок внутри этого холдинга.

Заметим, Минфин в своих Рекомендациях аудиторским организациям <3> советует последним обратить внимание на сведения, указываемые в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках. Информация должна быть изложена ясно и полно, с тем чтобы заинтересованным пользователям отчетности были понятны характер отношений со связанными (аффилированными) лицами и причины возникновения условных фактов деятельности. В противном случае такая информация может быть признана неполной, что дает основание аудитору соответствующим образом модифицировать аудиторское заключение и, очевидно, не в пользу проверяемого предприятия. Как видим, Минфин считает необходимым раскрытие в отчетности информации об аффилированных лицах. Не стоит пренебрегать этим и предприятию, чтобы не "подпортить" аудиторское заключение отсутствием такой, на первый взгляд, малосущественной, но на самом деле далеко небезынтересной пользователям информации.

<3> Рекомендации аудиторским организациям, индивидуальным аудиторам, аудиторам по проведению аудита годовой бухгалтерской отчетности организации за 2007 год содержатся в Письме Минфина России от 29.01.2008 N 07-05-06/18.

Сколько различий между ПБУ 11/2000 и ПБУ 11/2008?

Точный ответ на этот вопрос вряд ли можно дать. При первом ознакомлении с ПБУ 11/2008 нельзя сказать, что оно существенно отличается от своего предшественника. Но различия все же есть. Перечислим основные из них:

  • расширен перечень лиц, которые раскрывают информацию в отчетности, руководствуясь ПБУ 11/2000;
  • изменены сама формулировка стандарта и понятие зависимых лиц, которые должны раскрывать информацию в отчетности;
  • в тексте нового стандарта уточнено, кто может оказать влияние на деятельность организации и на чью деятельность она может оказать влияние;
  • скорректирован перечень операций, способных оказать влияние на деятельность компании и раскрываемых в финансовой отчетности;
  • исключено упоминание об операциях между зависимыми компаниями, информация по которым может не указываться в отчетности организаций;
  • расширен перечень минимальных сведений, раскрываемых в отчетности компании;
  • уделено внимание сведениям о размерах вознаграждений, выплачиваемых управленческому персоналу предприятия;
  • уточнены группы связанных сторон, сведения о которых следует указывать в отчетности отдельно.

Как видим, изменений в новом бухгалтерском стандарте предостаточно. Нетрудно догадаться, чем они вызваны — очередной попыткой финансового ведомства сблизить национальный стандарт с соответствующим международным стандартом финансовой отчетности (МСФО 24 <4>). Насколько Минфину удалось сделать это, покажет практика применения обновленного стандарта. Мы же остановимся на наиболее интересных новшествах ПБУ 11/2008.

<4> МСФО 24 "Раскрытие информации о связанных сторонах", утв. комитетом в 1992 г.

Насколько расширено применение ПБУ 11/2008?

Начнем с того, что прежнее ПБУ 11/2000 применялось при формировании бухгалтерской отчетности только акционерными обществами. Новый бухгалтерский стандарт предназначен для всех коммерческих организаций, за исключением кредитных, для которых ЦБ РФ установлены свои правила составления отчетности. В отдельную группу выделены субъекты малого предпринимательства, которые полностью или частично публикуют свою бухгалтерскую отчетность (согласно законодательству РФ, учредительным документам либо по собственной инициативе). Они применяют ПБУ 11/2008 наравне с другими коммерческими организациями, в то время как остальные субъекты малого предпринимательства при составлении отчетности, как и раньше, могут обойтись без информации о связанных сторонах (п. 3 ПБУ 11/2008).

Примечание. Связанными стороны считаются в случае, если можно контролировать другую или оказывать на нее значительное влияние в процессе принятия финансовых или операционных решений.

Возможно, бухгалтер помнит, что в прежнем ПБУ 11/2000 речь шла только об аффилированных лицах, способных оказать влияние на деятельность юридических и физических лиц. В новом ПБУ 11/2008 к ним добавились лица, участвующие в совместной деятельности, а также негосударственные пенсионные фонды, действующие в интересах работников тех или иных организаций. Таким образом, стандарт расширен на две позиции: в части лиц, способных оказывать влияние на деятельность организации, и, наоборот, в части лиц, на деятельность которых та или иная организация может оказать влияние.

Практически осталось без изменений понятие раскрываемых в отчетности операций между организацией, составляющей бухгалтерскую отчетность, и связанной (ранее — аффилированной) стороной. Такими операциями считаются передача (поступление) активов, оказание услуг или возникновение (прекращение) обязательств между организацией, составляющей отчетность, и связанной стороной. В то же время примерный перечень данных операций в п. 5 ПБУ 11/2008 скорректирован финансовым ведомством.

В составе операций со связанными сторонами остались приобретение и продажа товаров, работ, услуг, основных средств и других активов, аренда имущества и предоставление имущества в аренду. Исключена передача результатов НИОКР, разделены финансовые операции (включая предоставление займов) и передача в виде вклада в уставные (складочные) капиталы. Предоставление и получение гарантий и залогов заменено на предоставление и получение обеспечений исполнения обязательств, что, безусловно, делает данную операцию более емкой в целях применения ПБУ 11/2008. Ошибочно считать, что на этом перечень операций со связанными сторонами исчерпан. Как и в прежнем стандарте, данный перечень является открытым и в него можно включить другие операции между связанными сторонами, которые влияют на деятельность и финансовое положение организаций.

Какие перемены в содержании и порядке раскрытия информации?

Информация о связанных сторонах приводится отдельным разделом в пояснительной записке организации. Минимальные сведения, которые следует указать, содержатся в п. 10 ПБУ 11/2008. По сравнению с ранее применявшимися нормами ПБУ 11/2000 этот перечень расширен, теперь в него также входят:

  • величина образованных резервов по сомнительным долгам на конец отчетного периода;
  • величина списанной дебиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности, других долгов, нереальных ко взысканию, в том числе за счет резерва по сомнительным долгам;
  • условия и сроки осуществления (завершения) расчетов по операциям, а также форма расчетов.

В последнем дополнении речь идет об операциях со связанными сторонами, по которым, так же как и прежде, следует указывать характер отношений (кто кого контролирует), виды и объем операций каждого вида, стоимостные показатели по не завершенным на конец периода операциям (как правило, размер задолженности). Из ПБУ 11/2008 исключена норма о необходимости пояснения в отчетности методов определения цен по каждому виду операций со связанными сторонами. Возможно, это вызвано тем, что методы определения стоимости приобретения (выбытия) активов изложены в других бухгалтерских стандартах и выбранный организацией метод прописывается прежде всего в ее учетной политике. Поэтому нет необходимости повторяться и указывать ту же самую информацию в другом документе — пояснительной записке к бухгалтерской отчетности, приложением к которой является учетная политика.

Следующее новшество ПБУ 11/2008 касается порядка предоставления информации об операциях со связанными сторонами. В годовой бухгалтерской отчетности за 2008 г. эта информация должна раскрываться отдельно для каждой группы связанных сторон. В числе таких групп названы основное общество, его "дочки", преобладающие, участвующие и зависимые общества, а также участники совместной деятельности. Есть еще одна категория связанных сторон, о которой следует поговорить отдельно.

Что нужно указать об управленческом персонале?

Традиционно сложилось, что к информации об основном управленческом персонале компании, а тем более о доходах таких сотрудников, имеет доступ ограниченный круг лиц. Поэтому можно представить, какое противодействие со стороны руководителей вызовет требование ПБУ 11/2008 указывать в пояснительной записке размер вознаграждений основного управленческого персонала. Повышенный интерес к зарплате и вознаграждениям руководителей объясняется не только фискальными целями проверки правильности исчисления налогов, но и тем, что руководители имеют определенное влияние на деятельность компании и их вознаграждения тому подтверждение.

Вопрос о том, включать или не включать сведения о зарплате руководителей в пояснительную записку, должен решить бухгалтер, полагаясь на свое профессиональное суждение.

Мсбу 24 "раскрытие информации о связанных сторонах"

Такой вывод следует из п. 9 ПБУ 11/2008, согласно которому перечень связанных сторон, информация о которых раскрывается в отчетности, устанавливается организацией самостоятельно на основе положения исходя из содержания отношений между организацией и связанной стороной с учетом требования приоритета содержания перед формой.

Если организацией принято решение раскрыть информацию о доходах основного управленческого персонала, то ей нужно знать, какие выплаты включаются в такие доходы.

К ним относятся краткосрочные (текущие выплаты с учетом начисленных налогов и взносов) и долгосрочные вознаграждения (подлежащие выплате по истечении 12 месяцев после отчетной даты), а также вознаграждения по окончании трудовой деятельности (выплаты по договорам страхования) и иные доходы руководителей.

В целях применения бухгалтерского стандарта к основному управленческому персоналу относятся (п. 11 ПБУ 11/2008):

  • руководители (генеральный директор, иные лица, осуществляющие полномочия единоличного исполнительного органа организации), их заместители;
  • члены коллегиального исполнительного органа, члены совета директоров (наблюдательного совета) или иного коллегиального органа управления организации;
  • иные должностные лица, наделенные полномочиями и ответственностью в вопросах планирования, руководства и контроля за деятельностью организации.

Читателя заинтересует вопрос: относится ли главный бухгалтер к управленческому персоналу с позиций ПБУ 11/2008? В перечне данных лиц главбух прямо не поименован, в то же время в штате организации финансовый директор и главный бухгалтер могут выступать в одном лице, и тогда бухгалтеру не избежать раскрытия информации о своих доходах.

Заметим, перечень должностных лиц управленческого персонала открыт, поэтому в список лиц, сведения о зарплате которых предоставляются заинтересованным пользователям, могут попасть не только сотрудники управления по штату, но и начальники структурных подразделений, если они наделены соответствующими полномочиями в вопросах планирования, руководства и контроля за тем или иным направлением деятельности организации.

В.А.Петров

Эксперт журнала

"Пищевая промышленность:

бухгалтерский учет

и налогообложение"