Собственные акции

СЧЕТ 81 "СОБСТВЕННЫЕ АКЦИИ (ДОЛИ)"

Счет 81 "Собственные акции (доли)" предназначен для обобщения информации о наличии и движении собственных акций, выкупленных акционерным обществом у акционеров для их последующей перепродажи или аннулирования. Другие хозяйственные общества и товарищества используют этот счет для учета доли участника, приобретенной самим обществом или товариществом для передачи другим участникам или третьим лицам.

При выкупе акционерным или другим обществом (товариществом) у акционера (участника) принадлежащих ему акций (долей) в бухгалтерском учете на сумму фактических затрат делается запись по дебету счета 81 "Собственные акции (доли)" и кредиту счетов учета денежных средств. При аннулировании выкупленных акционерным обществом собственных акций после выполнения всех необходимых процедур счет 81 "Собственные акции (доли)" кредитуется в корреспонденции с дебетом счета 80 "Уставный капитал".

Операции с собственными акциями, выкупленными у акционеров

Возникающая при этом разница между фактическими затратами на выкуп акций (долей) и их номинальной стоимостью относится со счета 81 "Собственные акции (доли)" на счет 91 "Прочие доходы и расходы".

Для аграрных коммерческих организаций (АКО) выкуп акционерным или другим обществом (товариществом) может производиться на сумму фактических затрат, не только по дебету счета 81 "Собственные акции (доли)" и кредиту счетов учета денежных средств. Но в случае отсутствия денежных средств на счетах, другими видами имущества (натуральная оплата, животные, земельные участки, объекты природопользования и т.д.). В этом случае требуется ведение аналитического учета по видам имущества.

СЧЕТ 81 "СОБСТВЕННЫЕ АКЦИИ (ДОЛИ)"

КОРРЕСПОНДИРУЕТ СО СЧЕТАМИ:

Содержание операции

Корреспондирующий счет

Выкуп организациями собственных акций у

акционеров с уплатой:

— с расчетных и валютных счетов

51, 52

— со специальных счетов в банках

Отнесение сумм разницы между фактическими затратами на выкуп акций (долей) и номинальной их стоимостью (при цене выкупа ниже номинала)

Аннулирование выкупленных акционерным обществом собственных акций (долей) у акционеров (участников)

Отнесение сумм разницы между фактическими затратами на выкуп акций (долей) и номинальной их стоимостью (при цене выкупа выше номинальной стоимости)

2.5.1. Приобретение акций

Акционерные компании не только являются эмитентами ценных бумаг, но и осуществляют на фондовом рынке операции по покупке собственных акций. Компании приобретают собственные акции с целью:

—        уменьшения уставного капитала;

—   увеличения прибыли и дивиденда в расчете на одну обращающуюся акцию;

—   уменьшения количества голосов на собрании акционеров;

—        последующего перераспределения акций в пользу управляющих или других лиц;

—        поддержания котировок собственных акций.

В мировой практике существуют два основных способа приобретения компанией собственных акций. В первом случае компания проводит операции на открытом рынке, как и любой другой инвестор. Она свободно покупает и продает собственные акции, руководствуясь вышеперечисленными целями, не ставя об этом в известность своих акционеров. Желающий продать свои акции реализует их на рынке, не зная заранее покупателя, в лице которого может выступать как компания, скупающая свои собственные акции, так и любое другое лицо. Проводя операции на открытом рынке, компании могут достаточно свободно манипулировать со своими акциями и искусственно поддерживать их котировки.

Во втором случае деятельность компаний по приобретению

собственных акций ограничивается определенными рамками. В

нормативных актах и учредительных документах фирмы уста

навливаются правила приобретения размещенных акций, про

цедура принятия решения о покупке акций, предельное количе-j.

ство акций, которые может приобрести компания, права акцио-i

неров по реализации принадлежащих им акций и др.

Российским законодательством предусмотрена вторая схема.4 покупки акционерным обществом собственных акций. Основанием для этого являются решения общего собрания или совета директоров. Если приобретение акций осуществляется с целью уменьшения уставного капитала, то данный процесс может происходить только на основании решения общего собрания акционеров. В других случаях покупка акций может производиться по решению совета директоров. При этом установлено ограничение, согласно которому акционерное общество не имеет права приобретать более 10% размещенных акций.

Акции, приобретенные обществом в целях уменьшения уставного капитала, погашаются. В этом случае уменьшаются общее количество размещенных акций и величина уставного капитала.

Если акции приобретаются по решению совета директоров, то при их покупке они не гасятся, а принимаются на баланс акционерного общества.

Бухгалтерский учет собственных акций, выкупленных у акционеров

Акции, числящиеся на балансе, не дают права голоса на собрании акционеров, не обладают преимущественными правами при покупке новых акций, не дают права на получение части имущества при ликвидации компании, не участвуют в распределении дивидендов. Поэтому многие общества прибегают к покупке собственных акций в преддверии общего собрания акционеров, чтобы уменьшить число голосов оппонентов и увеличить дивиденд на одну акцию.

Приобретенные обществом акции могут числиться на балансе не более одного года. В течение этого периода они должны быть реализованы. В противном случае общее собрание акционеров должно принять решение об уменьшении уставного капитала за счет погашения приобретенных акций или об увеличении номинальной стоимости оставшихся акций на сумму номинальных стоимостей погашаемых акций при сохранении уставного капитала на неизменном уровне.

В случае принятия решения о приобретении собственных акций общество обязано не позднее чем за 30 дней до начала срока, в течение которого будет осуществляться покупка акций, уведомить об этом акционеров. В уведомлении содержится информация об общем количестве приобретаемых акций, сроках начала и окончания покупки акций, цене приобретения, категориях покупаемых акций и т.п. Срок, в течение которого осуществляется приобретение акций, не может быть меньше 30 дней. В течение этого периода акционеры, желающие продать свои акции, должны направить акционерному обществу заявление с указанием числа продаваемых акций. По истечении установленного срока акционерное общество определяет суммарное

число акций, предлагаемых акционерами для продажи. Если это число превышает количество акций, которое общество предполагало приобрести, то акции покупаются у акционеров пропорционально заявленным требованиям.

2.5.2. Выкуп акций

От процесса приобретения обществом собственных акций следует отличать процедуру выкупа компанией акций у акционеров. Если решение о приобретении акций принимает акционерное общество, то решение о выкупе принимается имеющими на это право акционерами, а общество обязано осуществить выкуп акций. Право требовать выкупа возникает только у владельцев голосующих акций, если они не принимали участия в голосовании или голосовали против принятия решения по следующим вопросам:

—        реорганизация акционерной компании, предусматривающая слияние, разделение, выделение, присоединение или преобразование предприятия;

—        совершение крупной сделки, предметом которой является имущество, превышающее 50% балансовой стоимости активов;

—        внесение в устав изменений и дополнений, ограничивающих права акционеров.

Решения по указанным вопросам принимаются 3/4 голосов акционеров, присутствующих на собрании. Если решения по этим вопросам приняты, а акционер голосовал против или не принимал участия в голосовании, то у него появляется возможность требовать выкупа акций. Для этого он должен направить обществу заявление с указанием количества акций, предъявляемых к выкупу. Акционерное общество в течение 45 дней собирает эти заявления, обобщает их, а затем производит выкуп. На эти цели акционерное общество не может направить более 10% чистых активов. Если стоимость акций, предъявленных к выкупу, превышает 10% чистых активов общества, то акции у акционеров выкупаются по рыночной стоимости пропорционально заявленным требованиям.

Акции, выкупленные компанией вследствие ее реорганизации, погашаются при выкупе. В других случаях акции принимаются на баланс общества и должны быть реализованы им в течение одного года.

Категория: Отчетность коммерческих организаций

По стр. 411 бухгалтерского баланса отражается сальдо по счету 81 "Собственные акции, выкупленные у акционеров".

В соответствии с ПБУ 19/02 собственные акции, выкупленные акционерным обществом у акционеров для последующей перепродажи или аннулирования, к финансовым вложениям организации не относятся и поэтому отражаются не в активе баланса (хотя счет 81 — активный), а в пассиве баланса, но с отрицательным знаком, т.е. в круглых скобках.

Собственные акции, выкупленные у акционеров, отражаются непосредственно после статьи "Уставный капитал" (стр. 410), что указывает на то, что на величину этих акций должен быть уменьшен уставный капитал.

Статьей 101 Гражданского кодекса Российской Федерации определено, что акционерное общество вправе по решению общего собрания акционеров уменьшить уставный капитал путем покупки части акций в целях сокращения их общего количества (если такая возможность предусмотрена в уставе общества).

Порядок приобретения обществом акций для их погашения, а также ограничения на приобретение размещенных акций установлены ст. 72 и 73 Федерального закона от 26 декабря 1995 г. N 208-ФЗ "Об акционерных обществах".

Внесение в устав общества изменений, связанных с уменьшением уставного капитала, осуществляется согласно п. 1 ст. 12 Закона N 208-ФЗ на основании решения об уменьшении уставного капитала общества, принятого общим собранием акционеров.

Согласно Закону "Об акционерных обществах" принадлежащие обществу собственные акции акционерного общества, если они приобретены этим обществом у акционеров "на себя", должны быть реализованы в течение года, в противном случае общество обязано принять решение об уменьшении уставного капитала. Однако Закон не конкретизирует, в течение какого срока должно быть принято это решение.

Учет операций по выкупу собственных акций

Раньше о сроке в Законе вообще не упоминалось, теперь установлено, что решение должно быть принято "в разумный срок".

 

Пример. Общим собранием акционеров общества принято решение об уменьшении уставного капитала на сумму 50 000 руб. путем выкупа у акционеров 500 акций номинальной стоимостью 100 руб. с их последующим погашением. Акции выкуплены по цене 90 руб.

Собственные акции, выкупленные у акционеров, учитываются по дебету счета 81 "Собственные акции (доли)" в сумме фактических затрат, связанных с их выкупом.

В данном случае цена выкупа ниже номинальной стоимости акций. Сумма полученного дохода не учитывается в налоговом учете расходов организации.

 ——————————————T——————————————T————-¬¦ Содержание операций ¦ Корреспонденция счетов ¦ Сумма, руб. ¦¦ +———————-T——————-+ ¦¦ ¦ Дебет ¦ Кредит ¦ ¦+——————————————+———————-+——————-+————-+¦Выкуплены собственные акции у акционеров¦ 81 ¦ 51 ¦ 45 000 ¦¦(500 шт. х 90 руб.) ¦ ¦ ¦ ¦+——————————————+———————-+——————-+————-+¦Уменьшен уставный капитал АО путем¦ 80 ¦ 81 ¦ 50 000 ¦¦погашения выкупленных акций (500 шт. х¦ ¦ ¦ ¦¦100 руб.)* ¦ ¦ ¦ ¦+——————————————+———————-+——————-+————-+¦Отражена разница между ценой выкупа и¦ 81 ¦ 91-1 ¦ 5000 ¦¦номинальной стоимостью аннулированных¦ ¦ ¦ ¦¦акций (50 000 руб. — 45 000 руб.) ¦ ¦ ¦ ¦+——————————————+———————-+——————-+————-+¦Сформирован постоянный налоговый актив¦68, с/с "Текущий налог¦ 99-ПНА ¦ 1200 ¦¦(5000 руб. х 24%) ¦на прибыль" ¦ ¦ ¦+——————————————+———————-+——————-+————-+¦Примечание. ¦¦* Данная запись производится в бухгалтерском учете согласно Инструкции по применению Плана счето⦦только после регистрации в установленном порядке соответствующих изменений, внесенных в устав АО.¦¦Записи в реестр акционеров об аннулировании выкупленных акций при уменьшении уставного капитала АО¦¦вносятся регистратором в соответствии с Положением о ведении реестра владельцев именных ценных¦¦бумаг в течение одного рабочего дня с даты предоставления регистратору соответствующих изменений ⦦уставе акционерного общества, зарегистрированных в установленном законодательством Российско馦Федерации порядке. ¦L————————————————————————————————— 

ПБУ 4/99 "Бухгалтерская отчетность организаций" указывает на необходимость раскрытия информации о формировании акционерного капитала. Подлежит раскрытию в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету об изменениях капитала номинальная стоимость акций, находящихся в собственности акционерного общества.

 

Раскрытие может быть оформлено следующим образом:

 

Интересное

Собственные акции, выкупленные у акционеров — акции (доли), выкупленные акционерным (или иным хозяйственным) обществом у своих акционеров (участников).

Комментарий

Законодательство предусматривает возможность выкупа обществом собственных акций (долей в уставном капитале). В последующем, такие акции (доли) должны быть либо погашены (с уменьшением уставного капитала) либо проданы.

Выкупленные собственные акции (доли) и называются в бухгалтерском учете как "Собственные акции, выкупленные у акционеров". Такие акции (доли) учитываются в бухгалтерском учете на счете 81 "Собственные акции (доли)".

Собственные акции, выкупленные у акционеров не признаются финансовыми вложениями (п. 3 Положения по бухгалтерскому учету "Учет финансовых вложений" ПБУ 19/02, утв. Приказом Минфина России от 10.12.2002 N 126н).

В Бухгалтерском балансе Собственные акции, выкупленные у акционеров отражаются по строке 1320 в сумме фактических затрат на их приобретение. Сумма строки 1320 баланса должна соответствовать дебетовому сальдо по счету 81 "Собственные акции (доли)" на отчетную дату. Стоимость собственных акций, выкупленных у акционеров указывается в круглых скобках и уменьшает показатель собственного капитала организации.

Правила выкупа акций предусмотрены в ст. 72-77 Федерального закона от 26.12.1995 N 208-ФЗ "Об акционерных обществах", ст. 23-24 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью".

Пример

Уставный капитал ООО 1 000 000 рублей. Организация выкупила доли ООО у участника на сумму 100 000 рублей.

Отражение этой ситуации в разделе III бухгалтерского баланса (в тыс. рублей).

Собственные акции, выкупленные у акционеров

ПАССИВ

III. КАПИТАЛ И РЕЗЕРВЫ

 

Уставный капитал (складочный капитал, уставный фонд, вклады товарищей)

1310 1000

Собственные акции, выкупленные у акционеров

1320

(100)

Переоценка внеоборотных активов

1340  

Добавочный капитал (без переоценки)

1350  

Резервный капитал

1360  

Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)

1370  

Итого по разделу III

1300 900

Нормативное регулирование

Положение по бухгалтерскому учету "Учет финансовых вложений" ПБУ 19/02, утв. Приказом Минфина России от 10.12.2002 N 126н.

Федеральный закон от 26.12.1995 N 208-ФЗ "Об акционерных обществах"

Федеральный закон от 08.02.1998 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью"

Дополнительно

Бухгалтерская (финансовая) отчетность — отчетность организации, которая готовится по правилам бухгалтерского учета.

Бухгалтерский баланс — бухгалтерский (финансовый) отчет, который показывает финансовое положение организации на отчетную дату, стоимость ее активов, собственного капитала и сумму обязательств.

Учетная политика — документ, в котором организация определяет способы учета (бухгалтерского, налогового)

Финансовые вложения — государственные и муниципальные ценные бумаги, ценные бумаги других организаций, в том числе долговые ценные бумаги, в которых дата и стоимость погашения определена (облигации, векселя); вклады в уставные (складочные) капиталы других организаций (в том числе дочерних и зависимых хозяйственных обществ); предоставленные другим организациям займы, депозитные вклады в кредитных организациях, дебиторская задолженность, приобретенная на основании уступки права требования, и пр.

Реализация собственных акций. Особенности налогообложения

В настоящее время весьма актуальна проблема правильного понимания положений налогового законодательства ввиду возможности неоднозначного толкования некоторых норм. В статье проанализирован один из таких существующих на сегодняшний день пробелов в законодательстве.

Если при учреждении акционерного общества часть размещаемых акций не была оплачена акционером в установленный проспектом эмиссии акций срок, в силу п. 1 ст. 34 Федерального закона от 26 декабря 1995 г. N 208-ФЗ "Об акционерных обществах" (далее — Закон об АО) право собственности на выпущенные акции переходит к эмитенту. Общество обязано в течение года реализовать собственные акции либо принять решение об уменьшении уставного капитала. Допустим, общество решило реализовать перешедший к нему пакет акций третьему лицу. Здесь сразу возникают некоторые вопросы:

  • как определить цену приобретения собственных акций и цену их последующей реализации, если они не обращаются на организованном рынке ценных бумаг;
  • какими нормами законодательства необходимо руководствоваться при определении финансового результата от операции по реализации ценных бумаг;
  • возникнут ли у АО доход, облагаемый налогом на прибыль в силу ст. 247 НК РФ, и обязанность уплатить налог с этой сделки;
  • каковы будут налоговые последствия сделки, если на момент реализации акции общества были допущены к торгам на организованном рынке ценных бумаг.

Бухгалтерский учет операций с собственными акциями

В соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации <1> собственные акции, выкупленные у акционеров для целей их последующей перепродажи или аннулирования, отражаются в бухгалтерском учете по дебету счета 81 "Собственные акции (доли)" в корреспонденции со счетами учета денежных средств (51 "Расчетные счета", 50 "Касса"). Если право собственности на акции переходит к обществу вследствие их неоплаты учредителем, на сумму неоплаченного уставного капитала в бухгалтерском учете производится запись по дебету счета 81 и кредиту счета 75 "Расчеты с учредителями".

<1> Утвержден Приказом Минфина России от 31 октября 2000 г. N 94н.

Как уже упоминалось, акции должны быть реализованы обществом не позднее года после их приобретения, в противном случае АО уменьшает свой уставный капитал путем аннулирования собственных акций. Эта операция отражается в бухгалтерском учете проводкой: Д 80 "Уставный капитал" — К 81. Возникающая при этом на счете 81 разница между фактическими затратами на выкуп акций (долей) и их номинальной стоимостью относится на счет 91 "Прочие доходы и расходы".

Реализация акций покупателю (покупателям), как правило, происходит по договорам купли-продажи, мены и другим предусмотренным гражданским законодательством договорам. Исполненный договор является основанием для внесения изменений в бухгалтерский учет общества и реестр акционеров.

Дальнейшая реализация акций отражается проводками:

Д 75 — К 81 — отражена задолженность лица, приобретающего акции (в размере номинальной стоимости акций);

Д 75 — К 83 "Добавочный капитал" — отражена задолженность лица, приобретающего акции (на сумму превышения ценой реализации номинальной стоимости);

Д 51 — К 75 — поступили средства от покупателя в оплату приобретенных акций.

Налоговый учет операций с собственными акциями Определение цены приобретения

Согласно ст. 329 НК РФ доходом по операциям с ценными бумагами является выручка от их продажи в соответствии с условиями договора. Расходом признается цена приобретения реализованных ценных бумаг, рассчитанная с учетом установленного налогоплательщиком метода учета ценных бумаг (ФИФО, ЛИФО, по стоимости единицы). В соответствии с п. 15 ст. 274 НК РФ особенности определения налоговой базы по операциям с ценными бумагами устанавливаются ст. 280 Кодекса. Согласно данной статье расходы при реализации (или ином выбытии) ценной бумаги определяются исходя из цены ее приобретения (включая расходы на ее приобретение), затрат на реализацию, суммы накопленного процентного дохода, уплаченной налогоплательщиком продавцу ценной бумаги.

В рассматриваемом случае право собственности на акции перешло к обществу в силу требований Закона об АО. В Налоговом кодексе РФ отсутствует прямое указание, как определить цену приобретения акции в такой ситуации.

Теперь обратимся к Гражданскому кодексу РФ. Как следует из положений п. 2 ст. 307 и ст. 309, он разделяет понятия "возникновение" и "исполнение" обязательства. Причем ст. 310 ГК РФ допускает отказ от исполнения обязательства в случаях, предусмотренных законом. Пунктом 4 ст. 34 Закона об АО установлены правовые последствия за неисполнение обязанности по оплате акций.

Таким образом, законодатель допускает возможность неоплаты акций учредителем, подписавшим договор о создании общества. В этом случае право собственности на неоплаченные акции переходит к обществу. Так законодатель защищает его интересы.

Статья 252 НК РФ содержит важный принцип признания затрат расходами: они должны быть понесены в деятельности, направленной на получение дохода. Именно этим принципом следует руководствоваться, если возникает неопределенность в вопросе допустимости включения в расходы тех или иных затрат.

Тот факт, что переход права собственности на акции произошел в силу закона, а не в результате возмездной сделки, не означает, что общество получило ценные бумаги безвозмездно, не понеся затрат. Напротив, вследствие неисполнения обязанности учредителя по оплате акций общество недополучило денежные средства в размере, равном дебиторской задолженности учредителя.

Кроме того, учредитель утрачивает право на распоряжение данными ценными бумагами, участие в управлении обществом, а также на получение дивидендов по результатам финансово-хозяйственной деятельности АО. Общество же, в свою очередь, лишается соответствующего вклада в уставный капитал. Пункт 1 ст. 34 Закона об АО направлен на то, чтобы в установленные сроки заявленный при учреждении общества размер уставного капитала стал соответствовать номинальной стоимости эмитированных акций. Эта норма способствует восстановлению имущественного положения общества, недополучившего определенные суммы вследствие неоплаты части эмитированных акций.

При таких обстоятельствах прибыль от реализации вышеозначенных ценных бумаг может появиться у общества только в результате реализации акций по цене выше номинальной. Следовательно, затраты, которые несет общество, в силу Закона об АО приобретающее право собственности на неоплаченные акции, определяются номинальной стоимостью указанных акций, поскольку именно по этой стоимости ценные бумаги должны были быть оплачены учредителем.

Статьей 280 НК РФ, устанавливающей правила определения налоговой базы по налогу на прибыль организаций по операциям с ценными бумагами, не регламентирован порядок определения цены приобретения собственных акций в случае их неоплаты при учреждении общества. В момент их реализации обществом будет определен финансовый результат от их продажи.

Однако если цена приобретения собственных акций будет приравнена налоговым органом к нулю, то налоговая база по налогу на прибыль будет необоснованно завышена, что приведет к ухудшению положения налогоплательщика. Поэтому, учитывая положения п. 7 ст. 3 НК РФ, согласно которому все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика, можно утверждать: цена приобретения собственных акций, не оплаченных учредителями, должна быть не ниже цены их первичного размещения.

Таким образом, при определении финансового результата от продажи собственных акций расходы при реализации будут состоять из цены приобретения ценных бумаг, равной цене их первичного размещения, и затрат на их реализацию.

Определение цены реализации

В соответствии с п. 2 ст. 280 НК РФ доходы налогоплательщика от операций по реализации или иного выбытия ценных бумаг (в том числе погашения) определяются исходя из цены их реализации (иного выбытия), а также суммы накопленного процентного (купонного) дохода, уплаченной покупателем налогоплательщику, и суммы процентного (купонного) дохода, выплаченной налогоплательщику эмитентом (векселедателем).

Расчетная цена определяется для ее сравнения с фактической ценой продажи и необходима, чтобы сделать вывод, допустимо ли принять для исчисления налоговой базы цену, по которой акции фактически проданы, либо ее необходимо корректировать. Скорректированная расчетная цена акции может быть признана доходом, если исчисленный результат соответствует уровню рыночных цен, т.е. наиболее вероятной цене, по которой объект оценки может быть отчужден на открытом рынке в условиях конкуренции, когда стороны сделки действуют разумно, располагая всей необходимой информацией, и на сумме сделки не отражаются какие-либо чрезвычайные обстоятельства.

Поскольку акции АО в момент продажи не являлись акциями, обращающимися на организованном рынке ценных бумаг, не исключено, что принимаемая для целей налогообложения цена реализации акций будет определяться налоговым органом по методу чистых активов эмитента, несмотря на то что в действующей редакции НК РФ данный способ не упоминается.

При определении расчетной цены ценных бумаг обычно используют Порядок оценки стоимости чистых активов акционерных обществ <1>.

<1> Утвержден совместным Приказом Минфина России и ФКЦБ России от 29 января 2003 г. N 10н/03-6/пз.

Конечно, показатель величины чистых активов, приходящихся на соответствующую акцию, не может сам по себе оцениваться в качестве единственной величины, определяющей в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях рыночную цену. Однако совершенно очевидно, что этот показатель оказывает определенное влияние на наиболее вероятную цену, по которой акции могут быть проданы.

Вместе с тем п. 6 ст. 280 НК РФ не предусматривает наступления последствий для случаев, когда для определения налоговой базы не может быть принята фактическая цена реализации ценных бумаг. Отсутствует в ней и предписание налогоплательщику об обязательном исчислении дохода в целях налогообложения по расчетной цене, в том числе определяемой применительно к стоимости чистых активов.

При отсутствии оснований для применения фактической цены сделки Налоговый кодекс РФ разрешает участникам налоговых правоотношений рассматривать налоговые обязательства на основе рыночных цен с использованием установленных им методов (ст.

40, п. 6 ст. 274 НК РФ).

Согласно п. 14 ст. 40 НК РФ при определении рыночных цен ценных бумаг применяются положения, предусмотренные п. п. 3 и 10 этой же статьи. В силу п. 10 ст. 40 Кодекса, когда на соответствующем рынке нет сделок с идентичными (однородными) товарами или предложений на этом рынке товаров либо невозможно определить соответствующие цены из-за отсутствия (недоступности) информационных источников, для определения рыночной цены используется метод цены последующей реализации либо затратный метод.

Возможные действия налогового органа при проверке правильности исчисления и определения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль, когда он не владеет информацией о торгах по однородным (идентичным, аналогичным) ценным бумагам, следует оценивать с точки зрения возникновения налоговых последствий для АО и с учетом того, что по данной проблеме нет судебной практики.

В данной ситуации для доказательства соответствия цены реализации акций АО расчетной цене, принимаемой для целей налогового учета, необходимо сделать расчеты стоимости акций по методу чистых активов, затратному методу, а также по методу цены последующей реализации. При этом необходимо принять во внимание специальные условия, перечисленные в абз.

1.4 Учет собственных акций, выкупленных у своих акционеров.

2 пп. 2 п. 6 ст. 280 НК РФ, а именно:

  • конкретные условия заключения сделки;
  • особенности обращения и цены ценной бумаги;
  • иные показатели, информация о которых может служить показателем для такого расчета.

Имейте в виду, что все приведенные способы расчета цены реализации не имеют строго установленного порядка и будут оцениваться судом с учетом всех особенностей сделки. Так, ВАС РФ в Постановлении от 25 мая 2004 г. по делу N 13860/03 указал, что суды вправе в соответствии с п. 12 ст. 40 НК РФ учесть любые имеющие значение для определения результатов сделки обстоятельства, не ограничиваясь перечисленными в п. п. 4 — 11 указанной статьи.

Налоговые риски, возникающие при определении цены приобретения и цены реализации

Как видим, в действующем налоговом законодательстве имеется пробел в отношении порядка определения цены приобретения собственных акций, полученных обществом вследствие их неоплаты при первичном размещении. В такой ситуации велик риск признания налоговым органом цены приобретения собственных акций равной нулю. Тогда налоговая база по налогу на прибыль от реализации обществом таких акций будет складываться из выручки и затрат по данной реализации. Сумма исчисленного в результате этого налога на прибыль будет весьма значительной. Не исключено, что уплата налога на прибыль в таком размере поставит под угрозу финансовую устойчивость общества и сделает невозможным его дальнейшее успешное развитие.

Другим, не меньшим по значению, является риск перерасчета налоговым органом цены реализации в большую сторону. При обращении акций на организованном рынке ценных бумаг существует риск признания цены реализации обществом собственных акций по методу цены последующей реализации в соответствии со ст. 40 НК РФ. Если цена акций будет больше номинальной, налоговая инспекция с большей долей вероятности примет для расчета цены реализации наибольшую цену последующей продажи. Соответственно, доначислит налог на прибыль.

Чтобы снизить вероятность возникновения такой ситуации, обществу целесообразно провести независимую оценку рыночной стоимости акций. В противном случае фактическая цена реализации не должна отклоняться более чем на 20% от цены, рассчитанной по методу чистых активов эмитента.

Кроме того, при определении цены реализации акций третьему лицу обществу следует учитывать и иные обстоятельства. Например, наличие на организованном рынке сделок с однородными (идентичными) ценными бумагами, информацию о независимой оценке акций либо имущества АО, а также другие существенные обстоятельства, в частности условные факты хозяйственной деятельности АО.

Таким образом, по мнению автора, при определении финансового результата от продажи собственных акций расходы при реализации будут состоять из цены приобретения ценных бумаг, равной цене их первичного размещения, и затрат на их реализацию. Доходы же будут равны фактической цене реализации акций, но только если эта цена не будет существенно (более чем на 20%) отклоняться от цены, рассчитанной независимым оценщиком либо по методу чистых активов эмитента.

В.Е.Завгородний

Начальник отдела

налогового планирования

ООО УК "Росводоканал"

Добавить комментарий

Ваш e-mail не будет опубликован. Обязательные поля помечены *