Существенность в аудите стандарт 4

Использование понятия существенности в проведении аудиторских проверок

При разработке плана аудита аудитор устанавливает приемлемый уровень существенности с целью выявления существенных (с количественной точки зрения) искажений. Тем не менее как значение (количество), так и характер (качество) искажений должны приниматься во внимание. Примерами качественных искажений являются:
• недостаточное или неадекватное описание учетной политики, когда существует вероятность того, что пользователь финансовой (бухгалтерской) отчетности будет введен в заблуждение таким описанием;
• отсутствие раскрытия информации о нарушении нормативных требований в случае, когда существует вероятность того, что последующее применение санкций сможет оказать значительное влияние на результаты деятельности аудируемого лица.
Аудитору необходимо рассмотреть возможность искажений в отношении сравнительно небольших величин, которые в совокупности могут оказать существенное влияние на финансовую (бухгалтерскую) отчетность. Например, ошибка в процедуре, проводимой в конце месяца, может указывать на возможное существенное искажение, которое возникнет в том случае, если такая ошибка будет повторяться каждый месяц.
Аудитор рассматривает существенность как на уровне финансовой (бухгалтерской) отчетности в целом, так и в отношении остатков по отдельным счетам бухгалтерского учета, групп однотипных операций и случаев раскрытия информации. На существенность могут оказывать влияние нормативные правовые акты Российской Федерации, а также факторы, имеющие отношение к отдельным счетам бухгалтерского учета финансовой (бухгалтерской) отчетности и взаимосвязям между ними. В зависимости от рассматриваемого аспекта финансовой (бухгалтерской) отчетности возможны различные уровни существенности.
Аудитору следует принимать во внимание существенность при:
• определении характера, сроков проведения и объема аудиторских процедур;
• оценке последствий искажений.

Понятия риска и его использование в аудиторской деятельности

Количественный показатель существенности должен быть установлен на таком уровне, чтобы аудиторский риск оказался приемлемым.

Внутрифирменный стандарт "существенность в аудите"

Риск аудитора означает вероятность того, что бухгалтерская отчетность организации может содержать существенные необнаруженные ошибки и (или) искажения после подтверждения ее достоверности или признать, что она содержит существенные искажения, когда на самом деле таких искажений в бухгалтерской отчетности нет. Таким образом, аудиторский риск, по сути, зависит от двух факторов:
• от риска наличия в бухгалтерской отчетности существенных неточностей или ошибок;
• от риска неверных выводов аудитора об отсутствии в бухгалтерской отчетности существенных неточностей (ошибок или даже завуалированных злоупотреблений) в связи с их необнаружением.
С практической точки зрения, аудиторский риск состоит из набора рисков. Как правило, выделяются следующие основные виды рисков:
• аудиторский или общий риск;
• внутренний риск;
• риск контроля;
• риск необнаружения;
• риск анализа;
• риск при проверках по существу;
• риск выборочного исследования;
• предпринимательский риск и т.д.
В правиле (стандарте) аудиторской деятельности № 8 «Оценка аудиторских рисков и внутренний контроль, осуществляемый аудируемым лицом» различают три вида рисков, имеющих наибольшее значение:
• риск хозяйственной деятельности;
• риск организации внутреннего контроля;
• риск необнаружения.
Данное стандартом определение «неотъемлемый риск» означает подверженность остатка средств на счетах бухгалтерского учета или группы однотипных операций искажениям, которые могут быть существенными, при допущении отсутствия необходимых средств внутреннего контроля.
Однако в практике работы российских аудиторов оценивается и большее количество компонентов аудиторского риска.
Аудиторский риск складывается из:
• риска, который несет аудитор в связи с тем, что отдельный счет бухгалтерского учета содержит материальные ошибки (состоит из двух компонентов — внутрихозяйственный риск и контрольный риск);
• риска, при котором аудиторские процедуры не позволяют обнаружить реально существующие нарушения (риск необнаружения).

Взаимосвязь уровня существенности и аудиторского риска

1. Аудит базирующийся на риске – такой вид аудита, когда проверка может производиться выборочно исходя из условий предприятия. Сосредоточив аудиторскую работу в областях где риски выше аудитор может затратить меньше времени на проверку областей с низким риском.

С проведением аудита непосредственно связаны виды риска:

1. Предпринимательский – заключается в том, что аудитор может потерпеть неудачу из-за конфликта с клиентом и зависит от следующих факторов:

— конкурентоспособности аудитора;

— не дружественной рекламы деятельности аудитора;

— вероятности судебных исков по отношению к аудитору;

— финансового состояния клиента;

— характера операций клиента;

— компетентности администрации и учётного персонала клиента;

— сроков проведения аудита и т.д.

2. Аудиторский – означает вероятность того, что бухгалтерская отчётность экономического субъекта может содержать не выявленные существенные ошибки и искажения после подтверждения её достоверности или что она содержит существенные искажения когда на самом деле таких искажений в бухгалтерской отчётности нет.

Аудиторский риск состоит из трёх компонентов: внутрихозяйственный риск (ВХР), риск средств контроля (РК), риск не обнаружения (РН).

ПАР = ВХР*РК*РН

ПАР – приемлемый аудиторский риск

Приемлемый аудиторский риск выражает меру готовности аудитора признать тот факт, что финансовая отчётность может содержать существенные ошибки после того как завершён аудит и дано положительное аудиторское заключение.

ВХР выражает вероятность существования ошибки превышающей допустимую величину до проверки системы внутрихозяйственного контроля.

РК выражает вероятность того, что существующая ошибка превышающая допустимую величину не будет ни предотвращена, ни обнаружена в системе внутрихозяйственного контроля.

РН выражает вероятность того, что применяемые аудиторские процедуры и подлежащие сбору доказательства не позволяет обнаружить ошибки превышающие допустимую величины.

В основном аудиторы устанавливают для себя приемлемый аудиторский риск на уровне 5 %, что позволяет считать план и программу приемлемыми.

На величину приемлемого аудиторского риска влияют следующие факторы: уровень компетентности аудитора, финансовое состояние аудитора, степень доверия внешних пользователей к финансовой отчётности, масштаб бизнеса клиента, организационно-правовой формы клиента и т.д.

Оценивая ВХР аудитор должен учесть следующие факторы:

— характер бизнеса клиента;

— честность администрации;

— мотивы поведения клиента;

— результаты проведения предыдущего аудита;

— взаимодействия с дочерними и не зависимыми факторами и т.д.

Приемлемый аудиторский риск – субъективно установленный уровень риска, который готов на себя взять аудитор и при наименьшем уровне он означает, что финансовая отчётность не содержит существенных ошибок.

2. Существенность – это вероятность того, что применяемые юридические, аудиторские, экспертные и другие процедуры позволяют определить наличие ошибок в отчётности экономического субъекта и оценить их влияние на принятие соответствующих решений её пользователями.

Под уровнем существенности понимается то предельное значение ошибки бухгалтерской отчётности начиная с которой квалифицированный пользователь этой отчётности с большей степенью вероятности не может делать на её основе правильные выводы и принимать правильные экономические решения.

При нахождении абсолютного значения уровня существенности аудитор должен принимать за основу наиболее важные показатели экономического субъекта подлежащего аудиту.

Аудиторские организации обязаны установить систему базовых показателей и порядок нахождения уровня существенности, которые должны быть оформлены документально и применяться на постоянной основе. Для аудиторских фирм такой документ должен быть утверждён решением исполнительного органа аудиторской фирмы. Основанием для изменения аудиторской организации системы базовых показателей и порядка нахождения уровня существенности могут служить:

изменения законодательства в бухгалтерском учёте и налогообложении;

2. изменения в законодательстве аудита, устанавливающие требования к методам определения уровня существенности;

3. изменение аудиторской специализации аудиторской фирмой;

4. значительное изменение состава экономических субъектов, подлежащих аудиту;

5. смена руководства аудиторской организации.

Документ, описывающий систему базовых показателей и порядок нахождения уровня существенности должен иметь открытый характер. Аудиторская организация может знакомить заинтересованных лиц по их требованию с принятым в аудиторской организации порядком нахождения уровня существенности.

Аудиторские организации обязаны: вычислять уровень существенности, беря определённую долю от каких-либо базовых показателей, числовых значений счетов бухгалтерского учёта, статей баланса или показателей бухгалтерской отчётности. При этом могут использоваться как базовые показатели текущего года, так и усреднённые показатели текущего года и предшествующих лет, а также любые расчётные процедуры, которые могут быть формализованы.

Допускаются как единый показатель уровня существенности для данной конкретной проверки, так и набор разных значений уровня существенности каждый из которых может быть предназначен для оценки определенной группы счетов бухгалтерского учёта, статей баланса, показателей отчётности.

Значения уровня существенности для конкретной аудиторской проверки должно быть определено по завершении этапа планирования аудиторской проверки, полученное значение уровня существенности должно быть в обязательном порядке зафиксировано в общем плане аудита.

Аудитор в случае обстоятельств, которые станут ему известны по ходу проверки имеет право изменить (скорректировать) значение уровня существенности. При этом факт изменения уровня существенности новое его значение соответствующие расчёты и развёрнутая аргументация аудитора должна быть в обязательном порядке зафиксированы в рабочих документах аудиторской проверки.

Для оценки существенности аудитор должен иметь представление о возможных пользователях информации и возможных решениях которые могут приниматься на её основе с тем чтобы определить соотношение не правильности отчёта и принятия этих решений. Суждения аудитора о существенности достаточно субъективно и требует от него высокого профессионализма, опыта работы, знания специфики деятельности клиента, а также особенностей экономической и социальной сферы.

3. Понятие уровня существенности и риска используются в качестве основы методики и инструмента планирования аудита.

Существует 2 основных метода оценки уровня существенности и аудиторского риска: оценочный и расчётный.

Оценочный метод заключается в том, что аудиторы исходя из собственного опыта и знания клиента определяют уровень существенности и аудиторский риск на основании отчётности в целом или отдельных групп операций как высокий, средний и низкий.

Расчётный метод предполагает количественный расчёт величины уровня существенности и аудиторского риска.

Указанные методы аудиторы используют в планировании аудита. Аудитор обязан принимать во внимание уровень существенности и приемлемый аудиторский риск:

— на этапе планирования при определении содержания затрат времени и объёма применяемых аудиторских процедур;

— в ходе выполнения конкретных аудиторских процедур;

— на этапе завершения аудита при оценке эффекта, оказываемого обнаруженными искажениями и нарушениями на достоверность бухгалтерской отчётности.

Аудитор должен иметь ввиду, что отдельные отмеченные им искажения сами по себе могут не иметь существенного характера, а искажения взятые в совокупности, а также отмеченные искажения вместе с предполагаемыми (в результате распространения) отмеченных в результате выборочной проверки ошибок на всю совокупность данных могут иметь существенный характер. Возможно несколько случаев:

1. аудитор вправе сделать вывод о том, что отчётность проверяемого экономического субъекта является достоверной во всех существенных отношениях, если одновременно:

— отмеченные в ходе аудита и предполагаемые искажения в сумме составляют величину которая намного меньше уровня существенности;

— качественные расхождения отмеченных отклонений порядка ведения учёта т подготовки отчётности экономического субъекта от требований соответствующих нормативных документов по профессиональному суждению аудитора является не существенным;

2. аудитор обязан сделать вывод о том, что отчётность проверяемого экономического субъекта существенных отклонений не может быть признана достоверной, если выполняется хотя бы одно из двух условий:

— отмеченные в ходе аудита и предполагаемые искажения в сумме составляет величину, которая намного больше уровня существенности;

— отмеченные отклонения порядка ведения учёта и подготовки отчётности экономического субъекта от требований соответствующих нормативных документов по профессиональному суждению аудитора имеет существенный характер

3. используя своё профессиональное суждение аудитор обязан взять на себя ответственность и принять решение о том сделать или нет в данной ситуации вывод о существенных нарушениях проверяемой бухгалтерской отчётности либо сделать вывод о необходимости включения соответствующих оговорок в аудиторское заключение если выполняется одно из следующих условий:

— отмеченные в ходе аудита и предполагаемые искажения бухгалтерской отчётности больше или меньше, но в целом близки по величине значению уровня существенности;

— имеются расхождения порядка ведения учёта и подготовки отчётности экономического субъекта с требованиями соответствующих нормативных документов, но расхождение однозначно не могут быть признанными существенными.

Для уточнения ситуации может потребоваться проведение дополнительных аудиторских процедур.

Аудитору следует предложить руководству проверяемой организации сделать в установленном порядке исправительные проводки по устранению замеченных им нарушений. Если отмеченные в ходе аудита и предполагаемые искажения в бухгалтерской отчётности имеют существенный характер, не согласие руководства проверяемого предприятия с внесением исправлений может служить для аудитора основанием для подготовки по итогам проверки аудиторского заключения отличного от безусловно положительного.

Для нахождения уровня существенности можно использовать таблицу.

Базовые показатели Значение базового показателя Доля в % Значение применяемое для нахождения уровня существенности, тыс.руб.
1.Балансовая прибыль предприятия 2.

Существенность в аудите

Выручка (нетто) без НДС, акцизов и других платежей 3. Валюта баланса 4.Собственный капитал (итог 3 раздела баланса) 5.Общие затраты предприятия

           

Уровень существенности рассчитывается следующим образом. По итогам финансового года определяются финансовые показатели перечисленные в графе 1, их значение занесено в графу 2, от этих показателей берутся процентные доли приведенные в графе 3 и результат заносится в графу 4.

Аудитор должен проанализировать числовые значения графы 4. Процедуры нахождения уровня существенности и все арифметические расчёты должны отражаться в рабочей документации аудитора.

Рассмотренный порядок имеет рекомендательный характер, а аудиторские организации могут разработать собственный порядок нахождения уровня существенности с учётом правила стандарта «Существенность и аудиторский риск».

Не нашли то, что искали? Воспользуйтесь поиском гугл на сайте:

Внутрифирменный стандарт "существенность в аудите"

  1. Настоящее федеральное Правило (стандарт) аудиторской деятельности, разработанное с учетом международных стандартов аудита, устанавливает единые требования, касающиеся концепции существенности и ее взаимосвязи с аудиторским риском.
  2. Аудиторская организация и индивидуальный аудитор (далее — аудитор) в процессе проведения аудита обязаны оценивать существенность и ее взаимосвязь с аудиторским риском.
  3. Информация об отдельных активах, обязательствах, доходах, расходах и хозяйственных операциях, а также составляющих капитала считается существенной, если ее пропуск или искажение может повлиять на экономические решения пользователей, принятые на основе финансовой (бухгалтерской) отчетности. Существенность зависит от величины показателя финансовой (бухгалтерской) отчетности и/или ошибки, оцениваемых в случае их отсутствия или искажения.

Существенность

  1. Аудитор оценивает то, что является существенным, по своему профессиональному суждению.

При разработке плана аудита аудитор устанавливает приемлемый уровень существенности с целью выявления существенных (с количественной точки зрения) искажений. Тем не менее как значение (количество), так и характер (качество) искажений должны приниматься во внимание.

Примерами качественных искажений являются:

  • недостаточное или неадекватное описание учетной политики, когда существует вероятность того, что пользователь финансовой (бухгалтерской) отчетности будет введен в заблуждение таким описанием;
  • отсутствие раскрытия информации о нарушении нормативных требований, когда существует вероятность того, что последующее применение санкций сможет оказать значительное влияние на результаты деятельности аудируемого лица.
  1. Аудитору необходимо рассмотреть возможность искажений в отношении сравнительно небольших величин, которые в совокупности могут оказать существенное влияние на финансовую (бухгалтерскую) отчетность.

    Например, ошибка в процедуре, проводимой в конце месяца, может указывать на возможное существенное искажение, которое возникнет в том случае, если такая ошибка будет повторяться каждый месяц.

  2. Аудитор рассматривает существенность как на уровне финансовой (бухгалтерской) отчетности в целом, так и в отношении остатка средств по отдельным счетам бухгалтерского учета групп однотипных операций и случаев раскрытия информации. На существенность могут оказывать влияние нормативные правовые акты Российской Федерации, а также факторы, имеющие отношение к отдельным счетам бухгалтерского учета финансовой (бухгалтерской) отчетности и взаимосвязям между ними. В зависимости от рассматриваемого аспекта финансовой (бухгалтерской) отчетности возможны различные уровни существенности.
  3. Аудитору следует принимать во внимание существенность при:
  • определении характера, сроков проведения и объема аудиторских процедур;
  • оценке последствий искажений.

Взаимосвязь между существенностью и аудиторским риском

  1. При планировании аудиторской проверки аудитор рассматривает вопрос о том, что могло бы повлечь существенное искажение финансовой (бухгалтерской) отчетности. Аудиторская оценка существенности, относящаяся к отдельным счетам бухгалтерского учета и группам однотипных операций, помогает аудитору решить, какие показатели финансовой (бухгалтерской) отчетности проверять, как использовать выборочную проверку и аналитические процедуры и т.д. Это позволяет аудитору выбрать аудиторские процедуры, которые, как предполагается, в совокупности уменьшат аудиторский риск до приемлемо низкого уровня.
  2. Между существенностью и аудиторским риском существует обратная зависимость, т.е. чем выше уровень существенности, тем ниже уровень аудиторского риска, и наоборот. Обратная зависимость между существенностью и аудиторским риском принимается во внимание аудитором при определении характера, сроков проведения и объема аудиторских процедур. Например, если по завершении планирования конкретных аудиторских процедур аудитор определяет, что приемлемый уровень существенности ниже, то аудиторский риск повышается. Аудитор компенсирует это либо снизив предварительно оцененный уровень риска средств контроля там, где это, возможно, и поддерживая пониженный уровень посредством проведения расширенных или дополнительных тестов средств контроля, либо снизив риск необнаружения искажений путем изменения характера, сроков проведения и объема запланированных процедур проверки по существу.

Существенность и аудиторский риск при оценке аудиторских доказательств

  1. Оценка существенности и аудиторского риска на начальной стадии планирования может отличаться от такой оценки после подведения итогов аудиторских процедур. Это может быть вызвано изменением обстоятельств или изменением информированности аудитора по результатам аудита. Например, если аудиторская проверка планируется до конца отчетного периода, то аудитор может только прогнозировать результаты хозяйственной деятельности и финансовое положение аудируемого лица. Если фактические результаты деятельности и финансовое положение окажутся в значительной степени отличными от прогнозируемых, то оценки существенности и аудиторского риска могут измениться. Кроме того, аудитор при планировании своей работы может намеренно устанавливать приемлемый уровень существенности на уровне более низком, чем тот, который предполагается использовать для оценки результатов аудита. Это может быть сделано в целях уменьшения вероятности необнаружения искажений, а также в целях предоставления аудитору некоторой степени безопасности при оценке последствий искажений, обнаруженных в процессе аудита.

Оценка последствий искажений

  1. При оценке достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности аудитору следует определить, является ли совокупность неисправленных искажений, выявленных в ходе аудита, существенной.
  2. Совокупность неисправленных искажений включает:

конкретные искажения, выявленные аудитором, включая результаты неисправленных искажений, выявленных во время предыдущего аудита;

наилучшую аудиторскую оценку прочих искажений, которые не могут быть конкретно определены (т.е. прогнозируемые ошибки).

  1. Если аудитор приходит к выводу, что искажения могут оказаться существенными, то ему необходимо снизить аудиторский риск посредством проведения дополнительных аудиторских процедур или потребовать от руководства аудируемого лица внесения поправок в финансовую (бухгалтерскую) отчетность.

    3.3. Существенность в аудите

    Руководство вправе внести поправки в финансовую (бухгалтерскую) отчетность с учетом выявленных искажений.

  2. Если руководство аудируемого лица отказывается вносить поправки в финансовую (бухгалтерскую) отчетность, а результаты расширенных (дополнительных) аудиторских процедур не позволяют аудитору заключить, что совокупность неисправленных искажений не является существенной, то аудитору следует рассмотреть вопрос о надлежащей модификации аудиторского заключения в соответствии с федеральным Правилом (стандартом) аудиторской деятельности "Аудиторское заключение по финансовой (бухгалтерской) отчетности".
  3. Если совокупность неисправленных искажений, выявленных аудитором, приближается к уровню существенности, то аудитору необходимо определить, существует ли вероятность того, что необнаруженные искажения, рассматриваемые вместе с совокупными обнаруженными, но не справленными искажениями, могут превысить уровень существенности, определенный аудитором. Следовательно, по мере того, как совокупные неисправленные искажения приближаются к уровню существенности, аудитор должен рассмотреть вопрос о снижении риска посредством проведения дополнительных аудиторских процедур или потребовать от руководства аудируемого лица внесения поправок в финансовую (бухгалтерскую) отчетность с учетом выявленных искажений.

Ж.А.Морозова

Руководитель отдела методологии

и консультирования

ООО "Берг и партнеры. Налоговый консалтинг"

Порядок применения существенности при проведении аудита бухгалтерской (финансовой) отчетности, взаимосвязь существенности и аудиторского риска (ФПСАД 4)

Автор: Методический материал

Дата: 2017-05-25

Вопрос 10. Порядок применения существенности при проведении аудита бухгалтерской (финансовой) отчетности, взаимосвязь существенности и аудиторского риска (ФПСАД 4)

Существенная информация — информация об отдельных активах, обязательствах, доходах, расходах и хозяйственных операциях, а также составляющих капитала, пропуск или искажение которой может повлиять на экономические решения пользователей, принятые на основе финансовой (бухгалтерской) отчетности.
При разработке плана аудита аудитор устанавливает приемлемый уровень существенности с целью выявления существенных (с количественной точки зрения) искажений.

40. ПРИМЕНЕНИЕ УРОВНЯ СУЩЕСТВЕННОСТИ

Тем не менее следует принимать во внимание как количественные так и качественные искажения.
Аудитор рассматривает существенность как на уровне финансовой (бухгалтерской) отчетности в целом, так и в отношении остатков по отдельным счетам бухгалтерского учета, групп однотипных операций и случаев раскрытия информации.
Аудитору следует принимать во внимание существенность при:

  • определении характера, сроков проведения и объема аудиторских процедур;
  • оценке последствий искажений.

Оценка существенности и аудиторского риска на начальной стадии планирования может отличаться от такой оценки после подведения итогов аудиторских процедур. Это может быть вызвано изменением обстоятельств или изменением информированности аудитора по результатам аудита. Кроме того, аудитор при планировании своей работы может намеренно устанавливать приемлемый уровень существенности на уровне более низком, чем тот, который предполагается использовать для оценки результатов аудита. Это может быть сделано в целях уменьшения вероятности необнаружения искажений, а также в целях предоставления аудитору некоторой степени безопасности при оценке последствий искажений, обнаруженных в процессе аудита.

При оценке достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности аудитору следует определить, является ли совокупность неисправленных искажений, выявленных в ходе аудита, существенной.
Совокупность неисправленных искажений включает:

  • конкретные искажения, выявленные аудитором, включая результаты неисправленных искажений, выявленных во время предыдущего аудита;
  • наилучшую аудиторскую оценку прочих искажений, которые не могут быть конкретно определены (то есть прогнозируемые ошибки).

 Если аудитор приходит к выводу о том, что искажения могут оказаться существенными, ему необходимо снизить аудиторский риск посредством проведения дополнительных аудиторских процедур или потребовать от руководства аудируемого лица внесения поправок в финансовую (бухгалтерскую) отчетность. Руководство вправе внести поправки в финансовую (бухгалтерскую) отчетность с учетом выявленных искажений.
В том случае, если руководство аудируемого лица отказывается вносить поправки в финансовую (бухгалтерскую) отчетность, а результаты расширенных (дополнительных) аудиторских процедур не позволяют аудитору заключить, что совокупность неисправленных искажений не является существенной, аудитору следует рассмотреть вопрос о надлежащей модификации аудиторского заключения.
Если совокупность неисправленных искажений, выявленных аудитором, приближается к уровню существенности, аудитору необходимо определить, существует ли вероятность того, что необнаруженные искажения, рассматриваемые вместе с совокупными обнаруженными, но неисправленными искажениями, могут превысить уровень существенности, определенный аудитором, а, следовательно, необходимо ли снизить риск посредством проведения дополнительных аудиторских процедур или внесения руководством поправок в финансовую (бухгалтерскую) отчетность с учетом выявленных искажений.
Между существенностью и аудиторским риском существует обратная зависимость, то есть чем выше уровень существенности, тем ниже уровень аудиторского риска, и наоборот. Обратная зависимость между существенностью и аудиторским риском принимается во внимание аудитором при определении характера, сроков проведения и объема аудиторских процедур. Например, если по завершении планирования конкретных аудиторских процедур аудитор определяет, что приемлемый уровень существенности ниже, то аудиторский риск повышается. Аудитор компенсирует это либо снизив предварительно оцененный уровень риска средств контроля там, где это возможно, и поддерживая пониженный уровень посредством проведения расширенных или дополнительных тестов средств контроля, либо снизив риск необнаружения искажений путем изменения характера, сроков проведения и объема запланированных процедур проверки по существу.

Просмотров: 318